2C_895/2008 - 2009-06-09 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C_895/2008
{T 0/2}

Arrêt du 9 juin 2009
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Müller, Président,
Merkli et Aubry Girardin.
Greffier: M. Vianin.

Parties
A.________ Sàrl, en tant que successeur fiscal de B.________ Sàrl
recourante, représentée par Ernst & Young SA, Conseils fiscaux,

contre

Administration fiscale cantonale genevoise, rue du Stand 26, case postale 3937, 1211 Genève 3.

Objet
Impôt cantonal et communal 2001,

recours contre l'arrêt du Tribunal administratif du canton de Genève du 28 octobre 2008.

Faits:
A.a
A.________ Sàrl est une société à responsabilité limitée qui a été inscrite au registre du commerce le 29 novembre 2000. Initialement à C._________, son siège a par la suite été transféré à D.________. Elle fait partie du groupe A.________, qui est actif dans le secteur des télécommunications.
A.b
Faisant également partie du groupe A.________, la société B.________ Sàrl, sise à E.________, est une société à responsabilité limitée, au capital de 2 millions de francs détenu intégralement par A.________ (Suisse Romande) SA, à F.________, depuis mars 2001.

Le 5 juillet 2001, A.________ Sàrl a repris l'actif et le passif de A.________ (Suisse Romande) SA, laquelle a été dissoute sans liquidation (fusion par absorption).

Le 30 décembre 2003, A.________ Sàrl - qui détenait l'entier du capital de B.________ Sàrl après avoir absorbé A.________ (Suisse Romande) SA - a repris, avec effet au 1er janvier 2003, l'actif et le passif de B.________ Sàrl, laquelle a aussi été dissoute sans liquidation (fusion par absorption).
A.c
A.________ Management Sàrl, société à responsabilité limitée au capital de 500'000 fr. ayant son siège à D.________, était une autre société du groupe A.________. Elle a été intégralement détenue par A.________ Sàrl dès la fin mars 2001. Le 3 juillet 2002, elle a été dissoute sans liquidation, par le fait que A.________ Sàrl en a repris l'actif et le passif (fusion par absorption). Elle a été radiée du registre du commerce le 11 juin 2003.

B.
B.________ Sàrl a joint à sa déclaration d'impôt datée du 19 juillet 2002 et portant sur la période fiscale 2001 un bilan au 31 décembre 2001, un compte d'exploitation 2001, un compte de profits et pertes 2001 ainsi que des annexes aux comptes. Ces documents faisaient état d'une perte de l'exercice 2001 de 2'287'546 fr. A l'actif du bilan figurait un prêt à A.________ Management Sàrl d'un montant de 5'301'436 fr. Au passif, B.________ Sàrl avait comptabilisé un montant de 5'301'000 fr. à titre de "provision pour lettre de soutien envers sociétés du groupe". La provision en question figurait en outre dans les charges du compte de pertes et profits, où une autre provision de 350'000 fr. libellée "charges sur exercices antérieurs" avait également été comptabilisée.

L'Administration fiscale genevoise (ci-après: l'Administration fiscale) a notifié à B.________ Sàrl pour la période fiscale 2001 un bordereau d'impôt cantonal et communal d'un montant de 862'600 fr. 65 fr. Elle a retenu ce faisant un bénéfice imposable de 3'363'454 fr. et un capital imposable de 17'014'024 fr. Elle n'a pris en considération ni la provision de 5'301'000 fr. ni celle de 350'000 fr., ce qui augmentait d'autant le bénéfice imposable.

A l'encontre de cette taxation, B.________ Sàrl a formé une réclamation qui a été rejetée par décision du 5 avril 2004. Saisi d'un recours contre ce prononcé, la Commission cantonale de recours en matière d'impôts (ci-après: la Commission cantonale de recours) l'a également rejeté le 7 mai 2007.

B.________ Sàrl a déféré la décision de la Commission cantonale de recours au Tribunal administratif genevois, qui l'a déboutée par arrêt du 28 octobre 2008. Cette autorité a considéré que tant la provision de 350'000 fr. que celle de 5'301'000 fr. ne devaient pas être prises en compte. S'agissant de la première, les juges ont retenu en substance que l'événement à l'origine du risque de perte allégué par B.________ Sàrl, à savoir le risque d'augmentation des taxes dues à G.________ pour l'utilisation du réseau de lignes de fibres optiques appartenant à cet opérateur, était survenu en 2000 déjà. C'était en effet durant cette année-là que G.________ avait annoncé la hausse à A.________. B.________ Sàrl faisait valoir que des négociations avaient eu lieu entre G.________ et sa maison mère A.________ et que cette dernière ne l'avait pas informée. Toutefois, cela n'était, selon les juges, pas établi et il appartenait de toute manière à B.________ Sàrl de se renseigner. Le risque de perte étant de toute façon déjà quasi certain en 2000, la provision en cause aurait dû être comptabilisée lors de l'exercice 2000. Quant à celle de 5'301'000 fr., constituée pour tenir compte du risque de perte sur le prêt accordé à A.________ Management
Sàrl, les juges ont considéré que ni la réalité du risque ni la certitude de sa réalisation n'étaient démontrées. C'étaient des choix comptables au sein du groupe et non pas l'appréciation de la réalité économique qui avaient amené la recourante à estimer qu'il y avait un risque de perte. Au surplus, même à supposer qu'une provision ait pu être constituée selon les règles du droit commercial, celle-ci aurait de toute manière dû être réintégrée dans le bénéfice imposable au titre de prestation à l'actionnaire ou à un tiers le touchant de près, dès lors que B.________ Sàrl et A.________ Management Sàrl appartenaient au même groupe et que le prêt en question n'aurait pas été accordé à une société indépendante.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, B.________ Sàrl demande en substance au Tribunal fédéral, sous suite de frais, d'annuler l'arrêt du 28 octobre 2008 et de dire qu'elle doit être taxée, pour la période 2001, sur la base des éléments ressortant de sa déclaration et des comptes produits à l'appui, à savoir une perte de 2'287'546 fr. et un capital imposable de 11'713'023 fr.

L'autorité précédente s'en remet à justice quant à la recevabilité du recours; sur le fond, elle persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt. L'Administration fiscale ainsi que l'Administration fédérale des contributions, Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé et des droits de timbre, proposent le rejet du recours, sous suite de frais.

Par courrier du 20 mai 2009 adressé à la mandataire de B.________ Sàrl, la Juge instructeur a rappelé les principes applicables en cas de reprise d'entreprise par voie de fusion. Un délai a été imparti à la mandataire pour se déterminer à cet égard et pour produire une procuration de A.________ Sàrl, qui avait repris B.________ Sàrl avec effet au 1er janvier 2003.

Le 26 mai 2009, la mandataire a produit une procuration établie par A.________ Sàrl.

Considérant en droit:

1.
Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 135 III 1 consid. 1.1 p. 3; 134 V 443 consid. 1 p. 444).

1.1 En cas de reprise par voie de fusion, la société reprenante devient débitrice de l'impôt à la place de celle qui a été reprise - ce que l'art. 6 al. 3 de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales (LIPM; RS/GE D 3 15) prévoit expressément - et se substitue à elle au plan de la procédure (cf. arrêt 2A.382/1994 du 23 avril 1997 consid. 2b, StR 52/1997 p. 306, StE 1997 B 74.11 no 9, Pra 1997 no 120 p. 639). Lors d'une fusion de sociétés, la substitution des parties s'opère de plein droit en vertu du droit fédéral (cf. Fabienne Hohl, Procédure civile, t. I, 2001, no 666). Le consentement de l'autre partie n'est pas nécessaire (s'agissant de la procédure devant le Tribunal fédéral, cf. art. 17 al. 3 de la loi de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [RS 273] - applicable par analogie en vertu du renvoi de l'art. 71 LTF -, la fusion constituant un cas de succession universelle au sens de cette disposition [ATF 106 II 346 consid. 1 p. 348; arrêt 4C.385/2005 du 31 janvier 2006 consid. 1.2.1, Pra 2006 no 108 p. 751, RNRF 88/2007 p. 236]).

En l'occurrence, B.________ Sàrl a été absorbée par A.________ Sàrl avec effet rétroactif au 1er janvier 2003, de sorte que c'est bien cette dernière société qui est débitrice de l'impôt et qui a, à ce titre, un intérêt digne de protection (cf. art. 89 al. 1 LTF) à procéder devant le Tribunal de céans. Le fait que ce soit la première qui figure comme partie sur la décision attaquée n'y change rien, car la substitution de parties par suite de fusion intervient de plein droit et doit être prise en considération d'office.

1.2 Au surplus, le recours est dirigé contre un jugement final (cf. art. 90 LTF) rendu dans une cause de droit public (cf. art. 82 lettre a LTF) par une autorité cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 lettre d et al. 2 LTF). Il est en principe recevable, puisqu'il a été déposé dans le délai et la forme prévus par la loi (cf. art. 42 et 100 al. 1 LTF) et que l'on ne se trouve pas dans l'un des cas d'exceptions mentionnés par l'art. 83 LTF. De plus, le recours porte sur le traitement fiscal, pour l'impôt cantonal et communal sur le bénéfice et sur le capital de la période 2001, de montants comptabilisés à titre de provisions, matière qui est régie par l'art. 24 al. 1 lettre a et al. 4 (en relation avec l'art. 10 al. 1 lettre b) et l'art. 29 al. 2 lettre a de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). Ces dispositions figurant au titre 3, chapitres deux et trois de ladite loi, la voie du recours en matière de droit public est également ouverte en vertu de l'art. 73 al. 1 LHID (sur le rapport entre cette disposition et la loi sur le Tribunal fédéral, cf. ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 189).

1.3 D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale. Selon l'art. 106 al. 2 LTF, en revanche, le Tribunal fédéral n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ces griefs ont été invoqués et motivés. Il en va de même lorsque les dispositions de la loi sur l'harmonisation fiscale laissent une certaine marge de manoeuvre aux cantons, l'examen de l'interprétation du droit cantonal étant alors limité à l'arbitraire (ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.). Dans ces conditions, l'art. 106 al. 2 LTF exige que l'acte de recours contienne, à peine d'irrecevabilité, un exposé succinct des droits constitutionnels ou des principes juridiques violés et précise en quoi consiste la violation.

1.4 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF). Il ne peut s'en écarter que si ces faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF (art. 105 al. 2 LTF). Le recourant qui invoque que les faits ont été établis de manière manifestement inexacte (art. 97 al. 1 LTF), c'est-à-dire, pour l'essentiel, que les constatations de fait sont arbitraires au sens de l'art. 9 Cst. (ATF 134 IV 36 consid. 1.4.1 p. 39), doit démontrer par une argumentation précise en quoi consiste la violation (art. 106 al. 2 LTF). Les faits sont constatés de manière arbitraire lorsqu'ils se trouvent clairement en contradiction avec la situation réelle, qu'ils reposent sur une erreur manifeste ou que rien ne peut les justifier objectivement (ATF 133 III 393 consid. 7.1 p. 398 et les références). Le Tribunal fédéral n'entre pas en matière sur les critiques de nature purement appellatoire (ATF 133 III 393 consid. 6 p. 397).

En l'occurrence, la recourante méconnaît à l'évidence ces principes: confondant le Tribunal de céans avec une juridiction d'appel, elle discute les faits de la cause et se fonde sur des éléments ne figurant pas dans l'arrêt attaqué, mais sans se plaindre d'une constatation manifestement inexacte ou arbitraire de ceux-ci. Seuls les faits retenus dans l'arrêt entrepris seront donc pris en compte et c'est uniquement sur la base de ceux-ci qu'il sera vérifié si le droit fédéral a été correctement appliqué.

2.
2.1 Conformément à l'art. 24 al. 1 LHID, l'art. 11 LIPM prévoit que l'impôt sur le bénéfice a pour objet le bénéfice net. En disposant que le bénéfice net imposable est celui qui résulte du compte de profits et pertes, l'art. 12 lettre a LIPM énonce le principe de l'autorité du bilan commercial (Massgeblichkeitsprinzip), qui est aussi à la base de l'art. 24 LHID (Kuhn/Brülisauer, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 2e éd., 2002, no 9 ad art. 24). Selon ce principe, le bilan commercial est déterminant également en droit fiscal; les comptes établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques (ATF 119 Ib 111 consid. 2c p. 115). Cette règle vaut notamment en matière de provisions (arrêt 2A.465/2006 du 19 janvier 2007 consid. 3, RDAF 2007 II p. 263, StE 2007 B 72.11 no 15, RF 62/2007 p. 518; arrêt 2P.17/2007 du 23 août 2007 consid. 5.2).

L'art. 12 lettre e LIPM, aux termes duquel les provisions qui ne sont pas justifiées par l'usage commercial sont considérées comme bénéfice net imposable, correspond à la règle plus générale de l'art. 24 al. 1 lettre a LHID, selon laquelle le bénéfice net imposable comprend les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats.

A contrario, la règle précitée signifie que seules les provisions justifiées par l'usage commercial peuvent être déduites fiscalement (cf. art. 10 al. 1 lettre b LHID applicable par analogie en vertu de l'art. 24 al. 4 LHID). L'art. 13 lettre e LIPM précise du reste que les provisions justifiées par l'usage commercial constituent des charges justifiées par l'usage commercial qui sont, partant, déductibles au plan fiscal (cf. Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3e éd., 2007, § 10 no 14).

La loi cantonale sur l'imposition des personnes morales ne définit pas ce que sont les provisions justifiées par l'usage commercial. Selon l'art. 10 al. 1 lettre b LHID, il s'agit des "provisions constituées pour couvrir des engagements dont le montant est encore indéterminé ou d'autres risques de pertes imminentes".

Conformément au principe de périodicité, lequel s'impose aux cantons (Markus Reich, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, op. cit., no 7 ad art. 10; Kuhn/Brülisauer, op. cit., nos 47 et 52 ad art. 24), les provisions doivent se rapporter à des faits qui ont leur origine dans la période de calcul (Oberson, op. cit., § 7 no 241). La question de savoir si une provision est justifiée par l'usage commercial doit donc être tranchée à la lumière de la situation qui prévalait au moment où le bilan a été établi (Robert Danon, in Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2008, no 14 ad art. 63 et les références).

2.2 Selon l'art. 12 lettre h LIPM, les allocations volontaires à des tiers et les prestations de toute nature fournies gratuitement à des tiers ou à des actionnaires de la société sont considérées comme bénéfice net imposable. Cette disposition envisage les avantages sous forme de prestations appréciables en argent qu'une société accorde à un actionnaire ou à une personne proche, alors qu'elle ne les aurait pas consentis à des tiers (cf. Oberson, op. cit., § 10 no 31). Même s'ils ne sont pas mentionnés explicitement à l'art. 24 al. 1 LHID, ces avantages doivent être réintégrés dans le bénéfice imposable aussi en vertu de l'art. 24 al. 1 lettre a LHID (Kuhn/Brülisauer, op. cit., nos 74 ss ad art. 24).

Selon la jurisprudence, il y a prestation appréciable en argent lorsque: (a) la société ne reçoit aucune contre-prestation ou pas de contre-prestation équivalente, (b) le bénéficiaire acquiert directement ou indirectement (par exemple par l'intermédiaire d'une personne ou d'une entreprise qui lui est proche) un avantage qui n'aurait pas été accordé à un tiers dans les mêmes conditions, ce qui rend la prestation insolite, enfin (c) lorsque le caractère de cette prestation était reconnaissable pour les organes de la société (ATF 131 II 593 consid. 5 p. 607 ss; 119 Ib 431 consid. 2b p. 435; 115 Ib 274 consid. 9b p. 279).

3.
3.1 S'agissant de la provision de 350'000 fr. liée à l'augmentation des taxes dues à G.________, la recourante fait valoir que B.________ Sàrl n'avait pas connaissance, au 31 décembre 2000, d'une éventuelle augmentation des taxes d'utilisation dues à G.________. B.________ Sàrl aurait ainsi pu comptabiliser la provision litigieuse seulement dans les comptes de l'exercice 2001. En se référant à la doctrine (not. Kuhn/ Brülisauer, op. cit., no 24 ad art. 24; Reich/Züger, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Art. 1-82, 2e éd., 2008, no 13 ad art. 29) et à de la jurisprudence cantonale, la recourante soutient qu'un tel "rattrapage" dans la constitution d'une provision est admissible. Ce procédé serait en outre justifié au regard des principes de périodicité, de la réalisation, de l'imparité ainsi que de l'imposition selon la capacité contributive.

3.2 La provision litigieuse se rapporte à un supplément de taxes pour l'utilisation du réseau de lignes de fibres optiques de G.________ durant l'exercice 2000 et non 2001. Dans la terminologie de l'art. 10 al. 1 lettre b LHID, ce supplément constituait un engagement dont le montant était encore indéterminé au 31 décembre 2000. Du moment qu'elle a été constituée seulement dans les comptes au 31 décembre 2001, la provision litigieuse n'est pas conforme au principe de périodicité, comme cela ressort d'ailleurs de son libellé "Charges sur exercices antérieurs". La question de savoir si un tel "rattrapage" dans la constitution d'une provision est admissible au regard de l'art. 24 al. 4 en relation avec l'art. 10 al. 1 lettre b LHID et du principe de périodicité, lequel s'impose aux cantons (cf. consid. 2.1 ci-dessus), peut demeurer indécise en l'espèce. Il suffit en effet de relever que les cantons ne sont en tout cas pas tenus, sur la base de cette réglementation, d'admettre le procédé en question. Dès lors, l'autorité précédente n'a pas violé la loi fédérale sur l'harmonisation en refusant d'admettre la provision litigieuse. Au surplus, la recourante n'indique nullement que ce mode de faire serait manifestement contraire au droit
cantonal, ce que le Tribunal de céans n'examine pas d'office (cf. consid. 1.3 ci-dessus).

4.
4.1 En ce qui concerne la provision pour risque de perte sur le prêt octroyé à A.________ Management Sàrl, la recourante fait valoir que le montant du prêt a principalement été augmenté en février 2001 (de 1'592'083 à 5'301'436 fr.). A ce moment-là, la situation financière de cette société était satisfaisante, de sorte qu'on ne pouvait prévoir qu'elle ne parviendrait pas à rembourser le prêt. Sa situation financière s'est dégradée seulement à partir du 13 décembre 2001, après que la banque H.________ eut dénoncé un prêt, ce qui a obligé A.________ Management Sàrl à amortir des charges bancaires activées pour un montant de 2'807'000 fr. De plus, au début 2002, les banques qui avaient prêté de l'argent au groupe A.________ ont abaissé la limite des crédits de 4,1 à 3,7 milliards de francs. Jusqu'à ce moment, il restait une marge de 400 millions; A.________ Management Sàrl aurait ainsi pu se financer auprès de ces banques, plutôt que de solliciter une augmentation du prêt de B.________ Sàrl. Dans ces conditions, l'argumentation de l'autorité précédente selon laquelle l'octroi du prêt constituerait une prestation appréciable en argent serait infondée, ce d'autant qu'il serait très fréquent qu'au sein d'un groupe des financements
soient accordés sans garantie. Il n'y aurait rien d'étrange non plus à ce que A.________ Management Sàrl ait repris, en 2000, la dette que la société mère, A.________ Holding SA, avait à l'égard de B.________ Sàrl du fait d'un prêt accordé par celle-ci; A.________ Management Sàrl avait en effet repris les fonctions de A.________ Holding SA au sein du groupe. Quant au fait que cette reprise de dette s'était effectuée sans contrat écrit ni garantie, il s'expliquait par le souci d'éviter des coûts supplémentaires, compte tenu de la mauvaise situation financière du groupe. Par ailleurs, le but d'une société devant être interprété dans un sens large, il était inexact que l'octroi d'un prêt sorte de celui de B.________ Sàrl.

4.2 Le droit fiscal suisse ne connaît pas de régime spécial pour les groupes de sociétés. Les opérations entre les sociétés d'un groupe doivent intervenir comme si elles étaient effectuées avec des tiers dans un environnement de libre concurrence (principe du "dealing at arm's length"). Cela vaut tant pour le choix des formes juridiques que pour la fixation des montants (ATF 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; arrêt 2A.355/2004 du 20 juin 2005 consid. 2.2, RF 60/2005 p. 963).

En l'occurrence, B.________ Sàrl et A.________ Holding SA, puis A.________ Management Sàrl, faisaient partie du même groupe de sociétés. A compter du 5 juillet 2001 - date à laquelle A.________ Sàrl a absorbé A.________ (Suisse Romande) SA, qui possédait l'entier du capital de B.________ Sàrl - et jusqu'au 3 juillet 2002 - lorsque A.________ Management Sàrl a été absorbée par A.________ Sàrl -, B.________ Sàrl et A.________ Management Sàrl étaient des sociétés soeurs, toutes deux détenues par A.________ Sàrl. Or, il faut convenir avec l'autorité précédente que l'octroi d'un prêt sans garantie constitue, dans les circonstances de l'espèce, une prestation qui ne s'explique que par les liens existant entre les sociétés en cause. Dans certains cas, le risque lié à l'absence de garanties est compensé par un taux d'intérêt plus élevé, mais la recourante n'allègue rien de tel. Les modalités de la reprise de dette (absence de contrat écrit) conduisent également à qualifier le prêt de prestation appréciable en argent; l'explication tirée d'un souci d'éviter des coûts liés à l'élaboration de documents écrits n'est pas convaincante. A cela s'ajoute que le montant du prêt a été encore augmenté de manière significative (de 5'301'437 à
7'699'181 fr.) durant l'exercice 2002, alors que B.________ Sàrl avait constitué dans son bilan au 31 décembre 2001 une provision pour risque de perte couvrant pratiquement l'intégralité du montant du prêt à cette date. Or, le fait d'octroyer un prêt dont le remboursement n'est pas concevable constitue typiquement une prestation appréciable en argent (cf. Oberson, op. cit., § 10 no 34).

Au vu de ce qui précède, l'autorité précédente n'a pas violé la loi fédérale sur l'harmonisation en considérant que l'octroi du prêt en question n'était pas justifié par l'usage commercial et constituait une prestation appréciable en argent. Dès lors, elle pouvait, sans davantage violer le

droit fédéral, admettre que la provision pour risque de perte sur ce prêt n'était pas non plus justifiée par l'usage commercial et en refuser la déduction.

5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours dans la mesure où il est recevable (cf. consid. 1.4 ci-dessus).

Succombant, la recourante supporte les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 LTF) et n'a pas droit à des dépens (cf. art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

2.
Des frais judiciaires de 12'000 fr. sont mis à la charge de la recourante.

3.
Le présent arrêt est communiqué à la représentante de la recourante, à l'Administration fiscale cantonale et au Tribunal administratif du canton de Genève ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division juridique impôt fédéral direct.

Lausanne, le 9 juin 2009
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: Le Greffier:

Müller Vianin

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 29 - 1 L'impôt sur le capital a pour objet le capital propre.
¹	L'impôt sur le capital a pour objet le capital propre.
²	Le capital propre imposable comprend:
^a	pour les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives, le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves ouvertes et les réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés;
^b	...
^c	pour les associations, les fondations et les autres personnes morales, la fortune nette, déterminée conformément aux dispositions applicables aux personnes physiques.
³	Les cantons peuvent prévoir une réduction d'impôt pour le capital propre afférent aux droits de participation visés à l'art. 28, al. 1, aux droits visés à l'art. 24a ainsi qu'aux prêts consentis à des sociétés du groupe.151

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 24 En général - 1 L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
¹	L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
^a	les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats;
^b	les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit de ce compte;
^c	les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 29a).
²	Ne constituent pas un bénéfice imposable:
^a	les apports des membres de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, y compris l'agio et les prestations à fonds perdu;
^b	le transfert du siège, de l'administration, d'une entreprise ou d'un établissement stable dans un autre canton, à condition qu'il n'y ait ni aliénation ni réévaluation comptable;
^c	les augmentations de fortune provenant d'une succession, d'un legs ou d'une donation.
³	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
^a	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
^b	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou partie distincte d'exploitation;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
^d	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitations ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.109
^3bis	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative transfère une participation à une société du même groupe sise à l'étranger, l'imposition de la différence entre la valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice et la valeur vénale de la participation est différée.110 Le report de l'imposition prend fin si la participation transférée est vendue à un tiers étranger au groupe ou si la société dont les droits de participation ont été transférés aliène une part importante de ses actifs et passifs ou encore si elle est liquidée.111
^3ter	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 3, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.112
^3quater	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille suisse au sens de l'al. 3, let. d, est réservé.113 114
^3quinquies	Si dans les cinq ans qui suivent un transfert au sens de l'al. 3quater, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est, durant cette période, abandonnée, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue à l'art. 53. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.115
⁴	Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) sont applicables par analogie.
^4bis	En cas de remplacement de participations, les réserves latentes peuvent être reportées sur une nouvelle participation si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou à 10 % au moins du bénéfice et des réserves de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative a détenu cette participation pendant un an au moins.116
⁵	Les prestations que des entreprises d'économie mixte accomplissant une tâche d'intérêt public fournissent de manière prépondérante à des entités qui leur sont proches sont évaluées au prix du marché, à leur coût de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final diminué d'une marge de bénéfice appropriée; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 10 Activité lucrative indépendante - 1 Les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel qui peuvent être déduits comprennent notamment:
¹	Les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel qui peuvent être déduits comprennent notamment:
^a	les amortissements justifiés d'éléments de la fortune commerciale;
^b	les provisions constituées pour couvrir des engagements dont le montant est encore indéterminé ou d'autres risques de pertes imminentes;
^c	les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, qui ont été comptabilisées;
^d	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^e	les intérêts des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations visées à l'art. 8, al. 2;
^f	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^g	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
^1bis	Ne sont notamment pas déductibles:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes et les peines pécuniaires;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.73
^1ter	Si des sanctions au sens de l'al. 1bis, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.74
²	Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale au sens de l'art. 15 peuvent être déduites pour autant qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années concernées.75
³	Les pertes des exercices antérieurs qui n'ont pas encore pu être déduites du revenu peuvent être soustraites des prestations de tiers destinées à équilibrer un bilan déficitaire dans le cadre d'un assainissement.
⁴	Les al. 2 et 3 sont aussi applicables en cas de transfert du domicile au regard du droit fiscal ou du lieu d'exploitation de l'entreprise à l'intérieur de la Suisse.76

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.