2C_518/2010 - 2011-02-09 - Finances publiques et droit fiscal - Doppia imposizione intercantonale; imposta cantonale 2005; riconoscimento di uno stabilimento d'impresa

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_518/2010

Sentenza del 9 febbraio 2011
II Corte di diritto pubblico

Composizione
Giudici federali Zünd, Presidente,
Merkli, Karlen, Stadelmann, Locher, Giudice supplente,
Cancelliera Ieronimo Perroud.

Partecipanti al procedimento
A.________ SA,
patrocinata dall'avv. Renata Loss Campana,
ricorrente,

contro

Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, Steinbruchstrasse 18, 7001 Coira,
Ufficio tassazione delle persone giuridiche (UTPG) del Cantone Ticino, viale S. Franscini 6, 6500 Bellinzona.

Oggetto
Doppia imposizione intercantonale (imposta cantonale 2005 - stabilimento d'impresa),

ricorso in materia di diritto pubblico contro la sentenza del 23 marzo 2010 del Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera nonché la decisione
su reclamo del 28 maggio 2010 e le tassazioni in materia d'imposta sugli utili immobiliari del 27 dicembre 2006 emesse dall'Ufficio tassazione persone giuridiche (UTPG) del Cantone Ticino.
Fatti:

A.
La A.________ SA, società anonima la cui sede si trova a Castaneda (GR) e che dispone di un capitale azionario interamente liberato di fr. 275'000.--, opera essenzialmente quale impresa di costruzioni per sopra e sottostrutture. Essa è pure attiva nel Canton Ticino ove, dal 2005, ha una succursale a Lumino e dove ha effettuato, tra l'altro, i seguenti lavori edili:
Comune
Progetti
Inizio - Fine dei lavori
Durata
Lumino
3 case unifamiliari
ottobre 2001 - gennaio 2003
16 mesi
Lumino
Edificazione del mappale xxx
maggio 2003 - dicembre 2004
19 mesi
Giubiasco
Edificazione del mappale yyy
gennaio 2004 - novembre 2004
11 mesi
Giubiasco
Palazzina di 12 appartamenti, di cui 10 venduti nel 2005
maggio 2005 - settembre 2006
17 mesi
Arbedo-Castione
Palazzina di appartamenti (Sciüpina 2)
luglio 2005 - novembre 2007
29 mesi
Bellinzona
4 case unifamiliari
settembre 2005 - novembre 2007
27 mesi

Dal mese di settembre 2005 l'impresa è ininterrottamente attiva su diversi cantieri a Bellinzona.

B.
Il 16 luglio 2008 l'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni ha emesso una notifica di tassazione per l'anno 2005, basata su un assoggettamento illimitato della ditta; l'utile imponibile è stato fissato a fr. 139'400.-- arrotondati (ossia fr. 128'482.-- quale utile risultante dal conto economico e fr. 11'000.-- a titolo di ripresa fiscale) e il capitale imponibile a fr. 375'800.--. La tassazione è stata confermata su reclamo il 9 novembre 2009. Il gravame presentato dalla A.________ SA il 9 dicembre successivo al Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera, è stato respinto con giudizio del 23 marzo 2010, comunicato il 10 maggio successivo.

C.
In precedenza, cioè il 27 dicembre 2006, l'Ufficio tassazione persone giuridiche del Canton Ticino (in seguito: UTPG) ha notificato alla A.________ SA dieci decisioni di tassazione in materia d'imposta sugli utili immobiliari concernenti le vendite avvenute nel 2005 delle dieci corrispondenti proprietà per piani di Giubiasco, per un importo complessivo di fr. 127'860.--. Le tassazioni sono cresciute in giudicato incontestate. Per quanto concerne invece l'imposizione ordinaria, l'UTPG ha considerato che la società aveva uno stabilimento d'impresa in Ticino e, il 7 agosto 2008, l'ha tassata su un utile imponibile di fr. 11'622.-- (fr. 139'482.-- /fr. 127'860.--), più precisamente sul 64 % di questa somma (percentuale corrispondente alla parte dei lavori effettuati in Ticino rispetto alla cifra d'affari globale), cioè fr. 6'694.--, nonché su un capitale imponibile di fr. 166'390.--. Il reclamo interposto dalla A.________ SA contro questa tassazione e stato respinto il 28 maggio 2010.

D.
Il 10 giugno 2010 la A.________ SA ha presentato dinanzi al Tribunale federale un ricorso in materia di diritto pubblico con cui impugna la sentenza del 10 maggio 2010 (recte: 23 marzo 2010) del Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera, ricevuta l'11 maggio 2010, la decisione su reclamo emessa il 28 maggio 2010 dall'UTPG e le dieci tassazioni del 27 dicembre 2006. In via principale domanda che la sentenza del 23 marzo 2010 sia annullata, gli atti retrocessi alle autorità fiscali grigionesi affinché effettuino un riparto delle imposte che tenga conto dello stabilimento d'impresa e degli elementi spettanti al Cantone Ticino, segnatamente dell'utile immobiliare pari a fr. 127'860.-- e del fatto che solo l'importo residuo di fr. 11'540.-- può essere oggetto di riparto intercantonale, nonché chiede che il fisco ticinese adegui la tassazione emessa per il 2005. In via subordinata la ricorrente propone che la decisione su reclamo dell'UTPG sia annullata, che venga negata l'esistenza di uno stabilimento d'impresa in Ticino e che le autorità fiscali ticinesi avviino, in suo favore, una procedura di revisione delle dieci tassazioni in materia d'imposta sugli utili immobiliari del 27 dicembre 2006. Adduce, in sostanza,
una violazione del divieto della doppia imposizione sgorgante dall'art. 127 cpv. 3 Cost. nonché del divieto dell'arbitrio di cui all'art. 9 Cost.
Chiamato ad esprimersi, il Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera, ha proposto la reiezione del ricorso, in quanto ammissibile. Da parte loro l'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni e la Divisione delle contribuzioni del Dipartimento ticinese delle finanze e dell'economia hanno chiesto che il gravame sia respinto in quanto rivolto contro il proprio giudizio nonché accolto in quanto si riferisca alla decisione dell'altro Cantone. Infine, l'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo, non si è espressa e si è rimessa al giudizio del Tribunale federale.

E.
Il 14 luglio 2010 la Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino ha deciso di sospendere la procedura relativa al gravame esperito il 28 giugno 2010 dalla A.________ SA contro la decisione su reclamo emessa il 28 maggio 2010, in attesa del giudizio del Tribunale federale.

Diritto:

1.
Il Tribunale federale esamina d'ufficio e con piena cognizione la sua competenza (art. 29 cpv. 1 LTF), rispettivamente l'ammissibilità dei gravami che gli vengono sottoposti (DTF 136 I 42 consid. 1 pag. 43; 135 II 22 consid. 1 pag. 24; 135 III 1 consid. 1.1 pag. 3; 134 IV 36 consid. 1 pag. 37 con rispettivi rinvii).

2.
2.1 Il ricorso è diretto contro una decisione finale, la sentenza del Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera, del 23 marzo 2010, resa in ultima istanza cantonale nell'ambito di una causa di diritto pubblico che non ricade sotto alcuna delle eccezioni previste dall'art. 83 LTF. Presentato in tempo utile (art. 100 LTF) dalla destinataria del giudizio impugnato, che ha un interesse degno di protezione al suo annullamento (art. 89 cpv. 1 LTF), il gravame è pertanto di massima ammissibile quale ricorso in materia di diritto pubblico ai sensi degli art. 82 cpv. 1 lett. a , 86 cpv. 1 lett. d LTF in relazione con l'art. 73 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14).

2.2 Nell'ambito dei ricorsi in materia di doppia imposizione, congiuntamente alla pronuncia di ultima istanza di uno dei Cantoni interessati, possono pure venir impugnate le decisioni degli altri Cantoni che si prevalgono della propria sovranità fiscale. Questa regola è applicabile anche se le tassazioni degli altri Cantoni sono già cresciute in giudicato e non costituiscono decisioni di un'autorità cantonale di ultima istanza (sentenza 2C_702/2008 del 15 maggio 2009 consid. 3 pubblicata in: StE 2010 A 24.5 n. 6; DTF 133 I 300 consid. 2.4 pag. 306, 308 consid. 2.4 pag. 312 seg. e rispettivi riferimenti; cfr. anche art. 100 cpv. 5 LTF). Ne discende che la decisione su reclamo del 28 maggio 2010, rispettivamente le dieci tassazioni in materia d'imposta sugli utili immobiliari del 27 dicembre 2006 emesse dall'UTPG costituiscono valido oggetto d'impugnazione, al pari del giudizio querelato in via principale, nonostante non si tratti di decisioni giusta l'art. 86 LTF: anche in proposito il ricorso in materia di diritto pubblico è quindi ricevibile.

2.3 Con il ricorso in materia di diritto pubblico può in particolare venir censurata la violazione del diritto federale (art. 95 lett. a LTF), nozione che comprende anche i diritti costituzionali dei cittadini (DTF 133 III 446 consid. 3.1 pag. 447 seg.). Di principio, il Tribunale federale applica comunque il diritto d'ufficio (art. 106 cpv. 1 LTF); esso non è vincolato né agli argomenti fatti valere nel ricorso né ai considerandi sviluppati dall'istanza precedente. In virtù dell'art. 42 cpv. 2 LTF, il ricorrente è tuttavia tenuto a spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Egli deve quindi confrontarsi almeno concisamente con i considerandi del giudizio impugnato, esponendo in quale misura sarebbe lesivo del diritto (DTF 134 II 244 consid. 2.1 e 2.3 pag. 245 seg.). Questa esigenza di motivazione è accresciuta quando viene lamentata la violazione di diritti fondamentali. Secondo l'art. 106 cpv. 2 LTF, infatti, il Tribunale federale esamina tali censure soltanto se il ricorrente le ha sollevate e motivate. Ciò significa che egli deve dimostrare in maniera chiara e dettagliata in che misura la decisione cantonale li disattenda (DTF 136 I 49 consid. 1.4.1 pag. 53; 134 II 244 consid. 2.2 pag. 246; 134 I 83
consid. 3.2 pag. 88 con rispettivi rinvii). Nel caso specifico quest'esigenza di motivazione è disattesa nella misura in cui non viene dimostrato, conformemente alle esigenze appena illustrate, in che e perché le autorità cantonali sarebbero cadute nell'arbitrio: in proposito il ricorso sfugge pertanto ad un esame di merito.
Per il resto, il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF), ciò che vale anche nei procedimenti in materia di violazione del divieto della doppia imposizione (sentenza 2C_514/2008 dell'8 settembre 2009 consid. 3.1 pubblicata in StR 65/210 138 pag. 140). Esso si scosta da questo accertamento solo qualora esso sia avvenuto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'art. 95 LTF (art. 105 cpv. 2 LTF) e se l'eliminazione del vizio è determinante per l'esito del procedimento (art. 97 cpv. 1 LTF). Se ricorrono questi presupposti, ciò può indurre anche ad una rettifica o a una completazione d'ufficio (art. 105 cpv. 2 LTF).

2.4 In ambito fiscale, il Tribunale federale dispone di pieno potere cognitivo non solo in materia di imposta federale diretta e di violazione del divieto della doppia imposizione ma anche, nella misura in cui si tratta di verificare se il diritto cantonale e la relativa applicazione da parte delle istanze inferiori rispettino i dettami della legge sull'armonizzazione fiscale, in materia d'imposta cantonale (DTF 131 II 710 consid. 1.2 pag. 713; 130 II 202 consid. 3.1 pag. 205 seg.). L'applicazione del diritto cantonale per cui non è necessaria un'armonizzazione può essere invece censurata solo nella misura in cui comporti una violazione del diritto federale, segnatamente del divieto d'arbitrio (DTF 134 I 153 consid. 4.2.2 pag. 157; 133 III 462 consid. 2.3 pag. 466).

3.
3.1 Il divieto della doppia imposizione sgorgante dall'art. 127 cpv. 3 Cost. impedisce che un contribuente sia tassato da due o più Cantoni sullo stesso oggetto per il medesimo periodo di tempo (doppia imposizione attuale), oppure che un Cantone ecceda i limiti della propria sovranità fiscale e, violando norme che regolano casi di conflitto, riscuota un'imposta che solo un altro Cantone è competente a percepire (doppia imposizione virtuale). Inoltre, il Tribunale federale ha dedotto prima dall'art. 46 cpv. 2 vCost., poi dall'art. 127 cpv. 3 Cost. il principio secondo cui un Cantone non può tassare in maniera più onerosa un contribuente perché non soggiace esclusivamente alla sua sovranità fiscale ma, in virtù di determinati rapporti territoriali, è imponibile anche in un altro Cantone (divieto di discriminazione, cfr. DTF 134 I 303 consid. 2.1 pag. 306; 130 I 205 consid. 4.1 pag. 210 e rispettivi rinvii).

3.2 Nel caso concreto, che si riferisce al periodo fiscale 2005, le autorità fiscali grigionesi hanno giudicato che la ricorrente era illimitatamente imponibile nel loro Cantone, allorché quelle ticinesi rivendicano, per il medesimo periodo, una sua imposizione limitata, adducendo che l'interessata possiede uno stabilimento d'impresa in Ticino. Confrontato con una doppia imposizione attuale incombe pertanto al Tribunale federale determinare se vi è competenza fiscale esclusiva di uno solo Cantone oppure se si deve procedere ad un riparto tra di loro.

4.
4.1 Per prassi costante l'utile e il capitale di una società di capitali sono imponibili - sotto riserva degli utili immobiliari conseguiti dai commercianti d'immobili e dagli impresari costruttori generali (cfr. consid. 5 di seguito) - nel luogo ove essa ha il suo domicilio fiscale primario, per quanto non abbia dei domicili fiscali secondari in altri Cantoni, dovuti alla presenza in loco di uno o più stabilimenti d'impresa (DTF 134 I 303 consid. 2.2 pag. 307 con richiami; cfr. pure Ernst Höhn/Peter Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4a ed., Berna/Stoccarda/Vienna 2000, pag. 392; Peter Locher, Introduzione al diritto fiscale intercantonale, 2a ed., Lugano 2010, pag. 65 segg.; Daniel de Vries Reilingh, La double imposition intercantonale, Berna 2005, pag. 115 segg.). Ai sensi dell'art. 75 cpv. 1 lett. b e cpv. 3 della legge sulle imposte per il Cantone dei Grigioni dell'8 giugno 1986 (LIC; CSC/GR 720.000), sussiste uno stabilimento d'impresa laddove vi è una sede fissa di affari o di lavoro dove si svolge, in tutto o in parte, l'attività di un'impresa. Questa definizione corrisponde, nel suo risultato, a quella della legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID), il cui art. 21 cpv. 1
lett. b, in assenza di una definizione propria, rinvia ai principi d'interpretazione posti dalla giurisprudenza federale in materia di divieto della doppia imposizione (DTF 134 I 303 consid. 1.2 pag. 305 in fine e riferimento di dottrina nonché consid. 2.2 pag. 307; Messaggio a sostegno delle leggi federali sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull'imposta federale diretta [Messaggio sull'armonizzazione fiscale] del 25 maggio 1983 in: FF 1983 III 1 pag. 56, risp. 69; Peter Athanas/Stefan Widmer in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht vol. I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2a ed. Basilea/Ginevra/Monaco 2002, n. 5 ad art. 4 LAID; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ed., Zurigo 2006, n. 12 segg. ad art. 4). Conformemente alla giurisprudenza federale richiamata, si è in presenza di uno stabilimento d'impresa quando una società possiede impianti o installazioni materiali permanenti che formano una parte dell'azienda fuori Cantone e per mezzo dei quali l'attività tecnica e commerciale della stessa viene esercitata in misura
qualitativamente e quantitativamente rilevante (DTF 134 I 303 consid. 2.2 pag. 307 in fine con richiami).

4.2 Nella presente fattispecie occorre dirimere se la ricorrente, il cui domicilio fiscale primario si trova nel Cantone dei Grigioni, possieda anche uno stabilimento d'impresa nel Canton Ticino. Al riguardo va osservato che, alla differenza della maggior parte delle altre legislazioni cantonali, il diritto tributario grigionese non prevede delle disposizioni particolari volte ad evitare una doppia imposizione (in proposito cfr. Locher, op. cit., pag. 3). Nella sentenza impugnata i giudici cantonali si sono limitati a constatare che "come i Grigioni riconoscono una sovranità fiscale limitata sulle persone giuridiche con stabilimenti d'impresa sul territorio, reciprocamente l'esistenza di uno stabilimento d'impresa sul territorio di un altro Cantone rende necessario un riparto fiscale" (cfr. sentenza grigionese del 23 marzo 2010, consid. 2a). Sennonché l'obbligo di procedere ad un riparto fiscale scaturisce già dalla prassi federale in materia di divieto della doppia imposizione. Non va poi dimenticato che per definire lo stabilimento d'impresa è determinante unicamente la prassi federale esposta in precedenza (consid. 4.1; cfr. pure Locher, op. cit., pag. 40 segg.), non una formulazione, magari più ampia, di diritto cantonale. Ne
discende che la definizione dello stabilimento d'impresa di cui all'art. 61 cpv. 1 lett. b e cpv. 3 della legge tributaria ticinese del 21 giugno 1994 (LT; RL/TI 10.2.1.1), che riprende quella della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11), segnatamente all'art. 51 cpv. 1 lett. b e cpv. 2 (che disciplina in parte la situazione delle persone giuridiche senza sede né amministrazione effettiva in Svizzera) può essere applicata nell'ambito di relazioni internazionali. Non invece in quelle intercantonali dove, come già spiegato, vale unicamente quella stabilita dalla giurisprudenza federale relativa all'art. 127 cpv. 3 Cost.

4.3 Per quanto concerne più particolarmente i cantieri di costruzione, il Tribunale federale ha rifiutato a lungo, nella propria prassi relativa all'art. 127 cpv. 3 Cost. (risp. all'art. 46 cpv. 2 vCost.) di considerarli degli stabilimenti d'impresa poiché mancava loro il criterio della permanenza ("Beständigkeit") (cfr. Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, 3a parte: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, [Loseblattsammlung], 1946 -, § 8, I D, 2). Un'eccezione è stata fatta unicamente nei confronti dell'ufficio di costruzione permanente di un imprenditore edile generale utilizzato per l'esecuzione di un gran numero di contratti d'appalto (DTF 95 I 431 consid. 3 pag. 435, citata in Locher/locher, op. cit., § 8, I D, 2 n. 14). Nella DTF 110 Ia 190 segg. (citata in Locher/Locher, op. cit., § 8, I D, 2 n. 15), il Tribunale federale ha tuttavia modificato la propria giurisprudenza e ha deciso che il criterio della permanenza delle installazioni di cantiere non poteva più essere interpretato in senso strettamente temporale, cioè trattare come degli stabilimenti d'impresa solo le installazioni costruite per una durata indeterminata, ma anche economico. Per il Tribunale federale era indubbio che l'elemento
temporale conservava una certa importanza, dato che le installazioni erette solo temporaneamente non avevano un'importanza economica tale da giustificare un riparto fiscale. Ovvi motivi pratici si opponevano ad un frazionamento così ampio dell'obbligo fiscale. Esso ha poi precisato che importanti e costosi cantieri (notevoli lavori di sovrastruttura, dighe, ecc.) la cui durata di costruzione, di qualche anno, era condizionata tecnicamente già dalla natura e l'ampiezza dell'opera da erigere, non potevano più essere paragonati a cantieri di durata limitata. In presenza di simili installazioni non si giustificava più di privare il Cantone di situazione della possibilità d'imporli (DTF 110 Ia 190 consid. 4c pag. 195).

4.4 Basandosi sull'art. 61 cpv. 3 LT, secondo cui sono degli stabilimenti d'impresa, tra l'altro, le succursali e i cantieri di costruzione o di montaggio la cui durata è di almeno dodici mesi, l'UTPG ha giudicato che, per il periodo fiscale 2005, la ricorrente disponeva in Ticino di uno stabilimento d'impresa.
4.4.1 Innanzitutto va rilevato che a ragione le competenti autorità ticinesi non hanno considerato a fini fiscali la succursale che la ricorrente possiede dal 2005 a Lumino. Infatti, come constatato in modo vincolante per il Tribunale federale (art. 105 LTF) dalle autorità fiscali del Cantone dei Grigioni in seguito al sopralluogo da loro effettuato, l'inscrizione della medesima nel Registro di commercio ha solo valore formale: essa non dispone in effetti né di un ufficio né di una sede fissa, non versa alcun affitto, non fruisce nemmeno di una buca delle lettere e tutta l'attività amministrativa dell'impresa è eseguita a Grono. È quindi a giusto titolo che la Corte grigionese è giunta alla conclusione che la succursale non aveva alcuna rilevanza dal profilo fiscale così come le autorità fiscali ticinesi non ne hanno preso spunto per pretendere procedere ad una tassazione limitata della ricorrente.
4.4.2 Occorre ancora esaminare se i diversi cantieri di costruzione eretti dalla ricorrente nel Canton Ticino possono essere qualificati di stabilimenti d'impresa ai sensi della prassi federale in materia di divieto della doppia imposizione (consid. 4.1 in fine). Al riguardo occorre precisare innanzitutto che non può essere condivisa l'opinione della Divisione delle contribuzioni ticinese espressa nelle sue osservazioni del 18 agosto 2010, secondo la quale detti cantieri, edificati più o meno contemporaneamente in vari comuni dell'area di Bellinzona, formano "un'unica base fissa". In effetti, ognuno di loro deve adempiere di per sé le esigenze poste dalla giurisprudenza federale per essere trattato come uno stabilimento d'impresa. E, a tal fine, possono essere considerati solo i redditi fissi provenienti da ciascuno di loro. Già per questi motivi non può essere tutelato il modo di procedere delle autorità fiscali ticinesi, che volevano imporre globalmente gli utili conseguiti dalla ricorrente sul territorio cantonale. Oltre a ciò non si è in presenza, nel caso precipuo, d'importanti cantieri di costruzione nel senso stabilito dalla prassi federale. Come ben constatato dai giudici grigionesi (cfr. sentenza impugnata consid. 3b,
pag. 8) i singoli cantieri, destinati alla realizzazione di palazzine di appartamenti e di case unifamiliari, disponevano solo delle usuali installazioni di cantiere (recinzioni, gru, impianti di approvvigionamento idrico, impianto di smaltimento delle acque luride, illuminazione elettrica, WC da cantiere, Verabox attrezzati per uffici di cantiere e per gli operai, ecc.). Inoltre anche i rispettivi costi di costruzione dimostrano che non si è in presenza di un cantiere importante: per quanto concerne, ad esempio, quello di Giubiasco gli stessi ammontano a poco più di fr. 6 milioni. Infine il caso in esame si differenzia dalla vertenza decisa l'8 giugno 2009 dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino (pubblicata in RtiD 2009 II pag. 465 segg.) e richiamata dalle autorità fiscali ticinesi nelle loro osservazioni (cfr. risposta del 18 agosto 2010, pag. 7) e dalla quale, di conseguenza, niente può essere desunto in concreto. Anche se detta causa concerneva pure un imprenditore edile proveniente da un altro Cantone, quest'ultimo faceva tuttavia parte di un consorzio impegnato nella costruzione di una galleria stradale e il cui volume d'affare era di circa fr. 39 milioni. Visti gli ingenti guadagni
realizzati, si giustificava d'imporre limitatamente l'impresa nonché di procedere ad un riparto fiscale. Ciò che non è manifestamente il caso della ricorrente, che in Ticino ha realizzato dei profitti modesti nonché ordinari.

4.5 Dalle considerazioni che precedono discende che i vari cantieri della ricorrente in Ticino non costituiscono degli stabilimenti d'impresa nel senso voluto dalla giurisprudenza federale in materia di divieto della doppia imposizione la quale, come già accennato, prevale sull'art. 61 LT (cfr. Locher, op. cit., pag. 3 in fine). Su questo aspetto la sentenza grigionese querelata merita conferma, mentre va invece annullata la decisione su reclamo emessa il 28 maggio 2010 dall'UTPG.

5.
5.1 Occorre ancora valutare la fattispecie dal profilo della tassazione degli utili immobiliari. Per prassi costante, gli utili conseguiti con l'alienazione di immobili appartenenti alla sostanza circolante sono imponibili esclusivamente nel cantone di situazione. Per quanto concerne i commercianti di immobili e gli impresari costruttori generali la giurisprudenza ha tuttavia elaborato delle regole specifiche (cfr. LOCHER, op. cit., pag. 111 segg.). Tra queste, il cantone di situazione deve in particolare ammettere in deduzione una parte delle spese generali sopportate dagli imprenditori, partecipazione che viene di principio determinata forfettariamente a dipendenza se si tratta di un commerciante di immobili o di un impresario costruttore. Questa regola vale sia per i Cantoni che impongono gli utili immobiliari secondo il sistema dualistico, come il Cantone dei Grigioni (cfr. art. 1 cpv. 1 lett. a combinato con l'art. 41 cpv. 1 LIC), sia per quelli, come il Canton Ticino, che non considerano detti utili nel contesto dell'imposta ordinaria sull'utile, ma li assoggettano ad un'imposta speciale (sistema monistico; cfr. art. 123 LT). Altrimenti detto la deduzione dev'essere ammessa anche se la legislazione cantonale non la contempla
(cfr. LOCHER, op. cit., pag. 112 seg., con numerosi riferimenti).

5.2 Nel caso concreto l'UTPG ha prelevato sulla vendita delle dieci proprietà per piani avvenuta nel 2005 un'imposta globale sugli utili immobiliari di fr. 127'860.--. Ciò implica che non ha tenuto conto delle regole speciali appena illustrate. Solo così si spiega che l'autorità fiscale ticinese ha considerato che vi era un utile immobiliare allorché, nel contempo, l'autorità fiscale grigionese è giunta al risultato che la vendita delle singole unità di proprietà per piani si era conclusa con una perdita. Ragione per la quale quest'ultima autorità ne ha concluso che poteva imporre illimitatamente la ricorrente in base al saldo documentato del conto economico (con l'aggiunta di una ripresa fiscale) non essendovi, dal suo punto di vista, alcun utile immobiliare la cui tassazione spettava alle autorità fiscali del luogo di situazione.

5.3 È vero che ogni Cantone - nel rispetto delle norme di collisione elaborate dal Tribunale federale alla luce dell'art. 127 cpv. 3 Cost. - può applicare il proprio diritto tributario (armonizzato) per determinare l'imposta dovuta. Nel caso concreto sussistono delle divergenze di opinioni tra i due Cantoni sull'apprezzamento delle prestazioni proprie della ricorrente riguardo al cantiere di Giubiasco. Mentre le autorità fiscali grigionesi hanno ammesso l'importo di fr. 2'210'000.-- dichiarato a tale titolo dalla ricorrente, quelle ticinesi l'hanno approvato solo fino a concorrenza di fr. 2'050'908.65 (cfr. lettera dell'UTPG del 24 aprile 2009 indirizzata all'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni), motivo per cui è risultato un utile immobiliare. Appurare quale opinione sia corretta non può essere risolto in base agli atti in possesso di questo Tribunale. Ai fini di giudizio detto quesito può comunque rimanere irrisolto. Infatti, le autorità fiscali ticinesi non hanno tenuto conto, nelle dieci decisioni di tassazioni emesse il 27 dicembre 2006, delle soprammenzionate regole particolari elaborate dalla giurisprudenza federale per gli impresari costruttori generali (cfr. consid. 5.1 in fine), motivo per cui le tassazioni
litigiose risultano troppo alte e devono, di conseguenza, essere annullate. La causa viene pertanto rinviata all'UTPG che rielaborerà delle nuove decisioni nel senso dei considerandi. In difetto di una precisa richiesta della ricorrente, occorrerà determinare in base al diritto cantonale l'importo che dovrà essere restituito.

6.
Dalle considerazioni che precedono discende che il ricorso in materia di diritto pubblico esperito contro il Cantone dei Grigioni, in quanto ammissibile, si rivela infondato e come tale dev'essere respinto. Nella misura in cui invece è rivolto contro il Cantone del Ticino il ricorso in materia di diritto pubblico, in quanto ammissibile, si rivela fondato e deve, di conseguenza, essere accolto. La decisione su reclamo del 28 maggio 2010 e le tassazioni emesse il 27 dicembre 2006 vanno quindi annullate e la causa è rinviata all'UTPG il quale dovrà emettere delle nuove decisioni sugli utili immobiliari nel senso dei considerandi.

7.
Visto l'esito del giudizio le spese vanno poste a carico della ricorrente, parzialmente soccombente (art. 66 cpv. 1 LTF) e dello Stato del Cantone del Ticino, intervenuto per difendere i suoi interessi finanziari (art. 66 cpv. 4 LTF), a ragione di metà ciascuno. Lo Stato del Cantone del Ticino rifonderà inoltre alla ricorrente, assistita da un avvocato, un'indennità a titolo di ripetibili della sede federale (art. 68 cpv. 1 LTF).

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:

1.
Per quanto ammissibile, il ricorso in materia di diritto pubblico rivolto contro il Cantone dei Grigioni è respinto.

2.
Per quanto ammissibile, il ricorso in materia di diritto pubblico rivolto contro il Cantone del Ticino è accolto. La decisione su reclamo del 28 maggio 2010 così come le dieci tassazioni relative all'imposta sugli utili immobiliari del 27 dicembre 2006 tutte emesse dall'Ufficio tassazione persone giuridiche sono annullate e la causa è rinviata a quest'ultima autorità affinché emetta delle nuove tassazioni in materia d'imposta sugli utili immobiliari nel senso dei considerandi.

3.
Le spese giudiziarie di fr. 2'000.-- sono poste a carico della ricorrente e dello Stato del Cantone Ticino, a ragione di metà ciascuno.

4.
Lo Stato del Cantone del Ticino rifonderà alla ricorrente fr. 1000.-- a titolo di ripetibili della sede federale.

5.
Comunicazione alla patrocinatrice della ricorrente, alla Divisione delle contribuzioni del Dipartimento delle finanze e dell'economia del Cantone del Ticino, all'Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni, al Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigioni, 4a Camera, nonché all'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale imposta federale diretta, imposta preventiva, tasse di bollo.

Losanna, 9 febbraio 2011

In nome della II Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: La Cancelliera:

Zünd Ieronimo Perroud

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 29 Examen - 1 Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
¹	Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence.
²	En cas de doute quant à sa propre compétence, il procède à un échange de vues avec l'autorité dont la compétence lui paraît entrer en ligne de compte.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 46 Mise en oeuvre du droit fédéral - 1 Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
¹	Les cantons mettent en oeuvre le droit fédéral conformément à la Constitution et à la loi.
²	La Confédération et les cantons peuvent convenir d'objectifs que les cantons réalisent lors de la mise en oeuvre du droit fédéral; à cette fin, ils mettent en place des programmes soutenus financièrement par la Confédération.10
³	La Confédération laisse aux cantons une marge de manoeuvre aussi large que possible en tenant compte de leurs particularités.11

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 4 Assujettissement à raison du rattachement économique - 1 Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour dans le canton sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles y exploitent une entreprise ou un établissement stable, y possèdent des immeubles, en ont la jouissance ou font du commerce immobilier.5
¹	Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour dans le canton sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles y exploitent une entreprise ou un établissement stable, y possèdent des immeubles, en ont la jouissance ou font du commerce immobilier.5
²	Les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour en Suisse sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsque:
^a	elles exercent une activité lucrative dans le canton;
^b	en leur qualité de membres de l'administration ou de la direction d'une personne morale qui a son siège ou un établissement stable dans le canton, elles reçoivent des tantièmes, jetons de présence, indemnités fixes, participations de collaborateur ou autres rémunérations;
^c	elles sont titulaires ou usufruitières de créances garanties par un gage immobilier ou un nantissement sur des immeubles sis dans le canton;
^d	ensuite d'une activité pour le compte d'autrui régie par le droit public, elles reçoivent des pensions, des retraites ou d'autres prestations d'un employeur ou d'une caisse de prévoyance qui a son siège dans le canton;
^e	elles perçoivent des revenus provenant d'institutions suisses de droit privé ayant trait à la prévoyance professionnelle ou d'autres formes reconnues de prévoyance individuelle liée;
^f	en raison de leur activité dans le trafic international à bord d'un bateau, d'un aéronef ou d'un véhicule de transports routiers, elles reçoivent un salaire ou d'autres rémunérations d'un employeur ayant son siège ou un établissement stable dans le canton; les marins travaillant à bord de navires de haute mer sont exemptés de cet impôt;
^g	elles servent d'intermédiaires dans des opérations de commerce portant sur des immeubles sis dans le canton.

SR 944.0 Loi fédérale du 5 octobre 1990 sur l'information des consommatrices et des consommateurs (LIC) LIC Art. 1 - La présente loi vise à encourager une information objective des consommatrices et des consommateurs (ci-après consommateurs):
^a	en édictant des prescriptions concernant la déclaration sur les biens et les services;
^b	en soutenant les activités des organisations de consommatrices et de consommateurs (ci-après organisations) par des aides financières.

SR 944.0 Loi fédérale du 5 octobre 1990 sur l'information des consommatrices et des consommateurs (LIC) LIC Art. 1 - La présente loi vise à encourager une information objective des consommatrices et des consommateurs (ci-après consommateurs):
^a	en édictant des prescriptions concernant la déclaration sur les biens et les services;
^b	en soutenant les activités des organisations de consommatrices et de consommateurs (ci-après organisations) par des aides financières.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.