A-4545/2016 - 2018-02-08 - Assistenza amministrativa e giudiziaria

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Cour I

A-4545/2016

Arrêt du 8 février 2018

Annie Rochat Pauchard (présidente du collège),

Composition Michael Beusch, Daniel Riedo, juges,

Valérie Humbert, greffière.

1. Aa._______,

2. Ab._______,
Parties
les deux représentés par Maître Camille Froidevaux,

recourants,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

autorité inférieure,

Objet assistance administrative (CDI-FR).

Faits :

A.

A.a En date du **** 2015, la Direction générale des finances publiques française (ci-après: DGFiP ou autorité requérante ou autorité fiscale française) a adressé à l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC ou autorité inférieure ou autorité requise) une demande d'assistance administrative en matière fiscale. L'autorité fiscale française requérait que lui soient transmis les références des comptes bancaires détenus directement ou indirectement auprès de la banque B._______ (ci-après : banque) par deux résidents français, Aa._______ et Ab._______, les états de fortune aux 1ers janvier 2010, 2011, 2012, 2013 et 2014 de ces comptes ainsi que le détail des relevés pour la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2013, la copie du formulaire A et si des avoirs de ces comptes avaient été transférés vers d'autres comptes, les références de ces derniers.

A.b A l'appui de sa demande, l'autorité fiscale française expliquait procéder au contrôle de la situation fiscale de Aa_______ et Ab._______, lesquels faisaient l'objet d'une enquête judiciaire. D'après les informations qu'elle avait obtenues dans le cadre d'une demande d'assistance administrative internationale, Aa._______ serait le bénéficiaire ultime de la société C._______ établie aux Iles Vierges Britanniques, société anciennement dénommée CA._______, laquelle détiendrait des avoirs auprès de B._______. La demande visait ainsi à connaître le montant des avoirs et revenus non déclarés par Aa._______ et Ab._______ à l'administration fiscale française.

B.

B.a En réponse à l'ordonnance de production de l'AFC du 27 mars 2015, la banque B._______ lui a demandé de reconsidérer sa demande au motif que les comptes visés figuraient au nombre des données informatiques qui lui avaient été volées entre 2006 et 2007 (données volées appelées liste Falciani).

B.b Par pli du 17 avril 2015, l'AFC a demandé à l'autorité fiscale française - lui rappelant qu'elle n'était pas en mesure d'entrer en matière sur une demande violant le principe de la bonne foi notamment si elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse - de bien vouloir confirmer que sa requête se fonde exclusivement sur des éléments indépendants de la liste Falciani et de fournir les explications correspondantes.

B.c Après deux relances de l'AFC, l'autorité requérante, par courriel du 14 août 2015, a donné les éclaircissements demandés et indiqué que sa requête n'était « absolument pas fondée sur des éléments issus de la liste "Falciani" mais sur des informations recueillies lors d'un droit de communication exercé par l'administration fiscale auprès de l'autorité judiciaire française.»

B.d Invitée par courrier de l'AFC du 28 août 2015 à donner suite à l'ordonnance de production du 27 mars 2015, la banque B._______ a transmis par pli du 14 septembre 2015 les informations demandées. Elle a également indiqué avoir avisé les personnes concernées de l'ouverture de la procédure d'assistance administrative, à l'exclusion de la société D._______, qui avait fait l'objet d'une procédure de liquidation.

C.

C.a Le 18 décembre 2015, en réponse à la demande de l'avocat dûment mandaté pour représenter les époux A.______, l'AFC lui a octroyé l'accès au dossier et notifié la teneur des informations qu'elle envisageait de transmettre à l'autorité fiscale française, lui impartissant un délai pour déposer ses observations.

C.b Le 25 janvier 2016, Aa._______ et Ab._______, par l'entremise de leur avocat, se sont opposés à la transmission des informations.

C.c Par courrier du 25 février 2016, l'AFC a informé Aa._______ et Ab._______ de la publication des considérants de l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_1174/2014 du 24 septembre 2015 (ATF 142 II 161) qui autorise la transmission d'informations au sujet de comptes bancaires détenus même indirectement par la personne concernée par une demande d'assistance. Au vu de l'importance de cette jurisprudence, l'AFC leur a accordé un nouveau délai de 10 jours pour compléter leurs observations. Elle a également transmis, par ce même pli, copie de quatre correspondances adressées à l'autorité requérante.

C.d Dans leurs observations complémentaires du 7 mars 2016, les époux A._______ ont persisté dans leur opposition à la transmission des informations.

C.e Par décision finale du 21 juin 2016, l'AFC a dit vouloir accorder l'assistance fiscale à l'autorité requérante. Les documents qu'elle entend transmettre concernaient les relations bancaires auprès de la B._______ pour lesquelles Aa._______ était l'ayant droit économique, à savoir :

- Relation no *** (société titulaire: C._______); clôturée le ***.

- Relation no *** (société titulaire: D._______.); clôturée le ***.

- Relation no *** (société titulaire : E._______); clôturée le ***.

L'AFC précisait en outre que Ab._______ avait bénéficié d'un pouvoir d'administration sur la relation no *** détenue par la société E._______, avec droit de signature individuel.

Les relevés de comptes transmis l'étaient pour la période du 1er janvier 2010 à la date de clôture des comptes. Une copie du formulaire A pour chaque relation bancaire était produite. Les transferts entre les différents comptes et ceux au bénéfice d'autres relations bancaires étaient indiqués.

D.

D.a Par acte du 21 juillet 2016, Aa._______ (recourant 1) et Ab._______ (recourant 2), agissant par l'entremise de leur avocat, interjettent recours par devant le Tribunal administratif fédéral (ci-après : le Tribunal) à l'encontre de cette décision dont ils demandent l'annulation, concluant au rejet de la demande d'assistance, sous suite de frais et dépens. A l'appui de leurs conclusions, ils prétendent en substance que la décision litigieuse viole le droit, en particulier parce qu'elle donne suite à une demande d'assistance fondée sur des données volées et transmet des renseignements sur l'ayant droit économique des comptes. Les recourants estiment également que l'autorité inférieure ne peut pas communiquer, sans violer le principe de proportionnalité, le détail des transactions opérées par les comptes litigieux. Ils lui reprochent aussi la transmission d'informations qui ne sont vraisemblablement pas pertinentes dans la mesure où subsistent dans les documents bancaires des informations non caviardées ayant trait à des années non couvertes par la demande.

D.b Dans sa réponse du 12 septembre 2016, l'autorité inférieure conclut en substance au rejet du recours.

D.c L'ordonnance du Tribunal du 13 septembre 2016 invitant les recourants à répliquer jusqu'au 14 octobre 2016 est restée sans suite.

E.

E.a Par pli du 12 avril 2017, l'autorité inférieure, se référant à l'arrêt 2C_1000/2015 (ATF 143 II 224) prononcé par le Tribunal fédéral le 17 mars 2017 au sujet de l'exploitation par la France des données volées à la banque HSBC (liste Falciani), sollicite un court délai pour examiner les incidences de cette nouvelle jurisprudence sur la présente cause.

Par courrier du 24 avril 2017, l'autorité inférieure fait savoir qu'elle maintient l'argumentation soutenue dans sa décision litigieuse, les faits de la cause différant, selon elle, de ceux à la base de l'arrêt du Tribunal fédéral précité.

E.b Par courrier du 12 mai 2017, transmis par ordonnance du 22 suivant aux recourants, l'autorité inférieure indique au Tribunal qu'une "incertitude est apparue sur les contours exacts de l'application du principe de spécialité par l'autorité compétente française, laquelle n'a pas encore été clarifiée de manière définitive" et attire l'attention du Tribunal sur l'opportunité de renoncer à rendre une décision dans l'immédiat, par économie de procédure.

E.c Dans leurs observations spontanées du 26 mai 2017, portées à la connaissance de l'autorité inférieure par ordonnance du 31 suivant, les recourants se prévalent de la jurisprudence récente du Tribunal fédéral au sujet de la liste Falciani, qu'ils estiment applicable à leur situation.

E.d Par pli du 8 juin 2017, l'autorité inférieure requiert, d'une part, la suspension de la procédure jusqu'à clarification de l'application du principe de spécialité par l'autorité requérante et, d'autre part, un délai pour se prononcer sur les dernières observations des recourants, délai accordé par ordonnance du Tribunal du 27 juin 2017.

E.e Dans sa prise de position du 10 juillet 2017, l'autorité inférieure soutient en substance que l'identification des recourants, en particulier Aa._______, n'est pas la conséquence du vol des données Falciani mais a pu être établie par d'autres sources si bien que l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_1000/2015 ne trouve pas application dans le cas d'espèce. Pour le surplus, elle indique ne plus avoir de motif justifiant une suspension de la procédure au vu de la clarification apportée par l'autorité requérante dans un courriel du 4 juillet 2017 au sujet de l'application du principe de spécialité.

E.f Par décision incidente du 23 août 2017, le Tribunal impartit un délai, d'une part, à l'autorité inférieure afin qu'elle communique aux recourants, si nécessaire sous forme caviardée, l'intégralité de sa correspondance avec l'autorité requérante et, d'autre part, aux recourants afin qu'ils se déterminent sur les pièces que leur remettra l'autorité inférieure.

E.g L'autorité inférieure s'exécute le 13 septembre 2017 en transmettant au Tribunal copie des pièces communiquées aux recourants, lesquels ne font pas usage du délai pour se déterminer à leur sujet.

Les autres faits, ainsi que les arguments développés par les parties à l'appui de leurs positions respectives, seront repris dans les considérants en droit ci-après, dans la mesure utile à la résolution du litige.

Droit :

1.

1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) - non réalisées en l'espèce - le Tribunal connaît, selon l'art. 31 LTAF, des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), prises par l'AFC (cf. art. 33 let. d LTAF en lien avec l'art. 10 al. 1 de loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [LAAF, RS 651.1]).

1.2 L'assistance administrative internationale en matière fiscale est actuellement régie, pour ce qui concerne le droit interne, par la LAAF, en vigueur depuis le 1er février 2013. La demande d'assistance litigieuse, déposée le 12 mars 2015, entre ainsi dans le champ d'application de la LAAF (cf. art. 24 LAAF a contrario).

1.3 La présente procédure est soumise aux règles générales de la procédure administrative, sous réserve des dispositions spécifiques de la LAAF (art. 19 al. 5 LAAF, cf. ég. art. 37 LTAF).

1.4 Pour le surplus, déposé en temps utile (art. 50 al. 1 PA) et en les formes requises (art. 52 PA), par les destinataires de la décision litigieuse lesquels possèdent un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification (art. 48 al. 1 PA ; cf. pour la qualité pour recourir d'un ayant droit économique ATF 139 II 404 consid. 2), le recours est donc recevable sur ce plan et il peut être entré en matière sur ses mérites.

2.

2.1 Le Tribunal constate les faits et applique le droit d'office, sans être lié par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, Berne 2011, p. 300 s.). La procédure est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que le Tribunal définit les faits et apprécie les preuves d'office et librement (cf. art. 12 PA). Les parties doivent toutefois collaborer à l'établissement des faits (art. 13 PA) et motiver leur recours (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a ; ATAF 2012/23 consid. 4, ATAF 2007/27 consid 3.3 ; Alfred Kölz/Isabelle Häner/Martin Bertschi, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3e éd., Zurich/Bâle/Genève 2013, ch. 1135).

2.2 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA) ou l'inopportunité (art. 49 let. c PA; cf. André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2e éd., Bâle 2013, ch. 2.149, p. 73; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7e éd., Zurich/St-Gall 2016, ch. 1146 ss).

3.

3.1 Selon la jurisprudence, l'interprétation et l'application d'une convention de double imposition suivent les principes du droit international conventionnel et du droit coutumier international, en particulier ceux de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités (CV, RS 0.111 ; cf. ATF 141 II 447 consid. 4.3.1, 140 II 167 consid. 5.5.2, 139 II 404 consid. 7.2.1 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-2122/2016 du 31 janvier 2017 consid. 4.2). Tout traité en vigueur lie les parties selon l'article 26 CV et elles se doivent de l'exécuter de bonne foi (pacta sunt servanda). Il s'agit ainsi de s'assurer à chaque application d'une convention internationale qu'elle respecte le principe de la bonne foi ainsi que l'objet et le but du traité. Chaque partie peut attendre de l'autre qu'elle se comporte dans le respect de ces principes (cf. ATF 140 II 167 consid. 5.5.2, 139 II 404 consid. 7.2.1). Selon l'article 31 par. 1 CV, un traité doit être interprété de bonne foi suivant le sens ordinaire à attribuer aux termes du traité dans leur contexte et à la lumière de son objet et de son but (ATF 141 II 447 consid. 4.3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_498/2013 du 29 avril 2014 consid. 5.1 ; ATAF 2010/7 consid. 3.5 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4143/2015 du 27 juin 2016 consid. 2.1, A-155/2015 du 22 juin 2015 consid. 4.1).

3.2 Il peut être fait appel à des moyens complémentaires d'interprétation, et notamment aux travaux préparatoires et aux circonstances dans lesquelles le traité a été conclu, en vue, soit de confirmer le sens résultant de l'application de l'art. 31 CV, soit de déterminer le sens lorsque l'interprétation donnée conformément à l'art. 31 CV laisse le sens ambigu ou obscur ou conduit à un résultat manifestement absurde ou déraisonnable que les parties, en toute bonne foi, n'ont pas pu vouloir (art. 32 let. a et b CV; cf. Michael Beusch, Der Einfluss "fremder" Richter - Schweizer Verwaltungsrechtspflege im internationalen Kontext, in RSJ/SJZ 109/2013 p. 349, p. 351 s. ; ATF 141 II 447 consid. 4.3.2 et les réf. cit.). En tant que les règles d'interprétation de la CV codifient le droit international coutumier, elles s'appliquent aussi aux Etats non parties à la CV (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-8400/2015 du 21 mars 2016 consid. 2.1.1, A-4414/2014 du 8 décembre 2014 consid. 1.4.1), ce qui est le cas de la France qui n'a pas adhéré à la CV.

4.

4.1 L'assistance administrative avec la France est actuellement régie par l'art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscale (ci-après : CDI- F, RS 0.672.934.91) et par le chiffre XI du Protocole additionnel de cette même convention (publié également au RS 0.672.934.91). Ces dispositions ont été modifiées par un Avenant du 27 août 2009 (ci-après : l'Avenant du 27 août 2009, RO 2010 5683 qui s'applique aux demandes d'assistance qui portent, comme en l'espèce, sur des renseignements concernant l'année 2010 et les années suivantes (cf. art. 11 al. 3 de l'Avenant du 27 août 2009),

Pour être complet, il sied encore de signaler que le chiffre XI du Protocole additionnel a été modifié par un Accord du 25 juin 2014 (cf. RO 2016 1195) concernant uniquement les cas dans lesquels les noms des personnes impliquées ne sont pas connus de l'Etat requérant.

4.2 Sur le plan formel, le ch. XI par. 3 du Protocole additionnel prévoit que la demande d'assistance doit indiquer (a) l'identité de la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une enquête; (b) la période visée; (c) une description des renseignements demandés; (d) le but fiscal poursuivi et, (e) dans la mesure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements demandés (le détenteur d'informations).

4.3 Outre aux exigences formelles, la demande d'assistance doit satisfaire à plusieurs critères matériels.

4.3.1

4.3.1.1 Aux termes de l'art. 28 par. 1 CDI-F, l'assistance doit être accordée à condition qu'elle porte sur des renseignements vraisemblablement pertinents pour l'application de la CDI ou la législation fiscale interne des Etats contractants. Les renseignements qui ne sont pas vraisemblablement pertinents ne sont pas transmis par l'AFC (art. 17 al. 2 LAAF). La jurisprudence a eu l'occasion de circonscrire la notion de vraisemblable pertinence commune aux CDI conçues sur le Modèle de l'OCDE (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.1, A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.1.1 et les nombreuses références citées), comme l'est la CDI-F. La condition de la pertinence vraisemblable est réputée réalisée si, au moment où la demande est formulée, il existe une possibilité raisonnable que les renseignements requis se révéleront pertinents. Il n'incombe pas à l'Etat requis de refuser une demande ou de transmettre les informations parce que cet Etat serait d'avis qu'elles manqueraient de pertinence pour l'enquête ou le contrôle sous-jacents. L'appréciation de la pertinence vraisemblable des informations demandées est en premier lieu du ressort de l'Etat requérant, le rôle de l'Etat requis se bornant à un contrôle de plausibilité (ATF 143 II 185 consid. 3.3.2, 142 II 161 consid. 2.1.1, 2.1.4 et 2.4, 141 II 436 consid. 4.4.3 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A- 5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.1).

4.3.1.2 La demande d'assistance vise normalement à obtenir des informations sur la personne identifiée comme contribuable par l'Etat requérant. Toutefois, dans certaines constellations spécifiques, des informations peuvent également être transmises au sujet de personnes dont l'assujettissement n'est pas invoqué par l'Etat requérant (arrêts du Tribunal fédéral administratif A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4, A-2838/2016 du 8 mars 2017 consid. 3.6.2.3, A-2468/2016 du 19 octobre 2016 consid. 3.2.1). La transmission d'informations vraisemblablement pertinentes concernant des tiers est ainsi en principe également possible (cf. art. 4 al. 3 LAAF ; cf. ATF 142 II 161 consid. 4.6.1 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.4, A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 5.1). En particulier, les informations relatives à des comptes dont les contribuables visés par la demande - qualifiés de résidents fiscaux par l'Etat requérant - sont les ayant droit économiques ou pour lesquels ils sont titulaires d'une procuration, remplissent en principe la condition de la pertinence vraisemblable au sens de l'art. 28 par. 1 CDI-F (cf. ATF 141 II 436 consid. 4.6).

4.3.2 La demande d'assistance ne doit pas être déposée uniquement à des fins de recherche de preuves (interdiction de la pêche aux renseignements [« fishing expedition »] ; cf. ch. XI par. 2 du Protocole additionnel ; ATF 143 II 136, notamment consid. 6.3). L'interdiction des "fishing expeditions" correspond au principe de proportionnalité (voir art. 5 al. 2 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 de la Confédération suisse [Cst., RS 101]), auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.2 et A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3). Cela étant, il n'est pas attendu de l'autorité requérante que chacune de ses questions conduise nécessairement à une recherche fructueuse correspondante (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3 et A-3716/2015 du 16 février 2016 consid. 5.5.1). En outre, suivant les circonstances, l'autorité requérante peut déposer une demande sans indiquer de numéro de compte mais seulement le nom des banques à interroger (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.3, A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 11.4).

4.3.3 La demande d'assistance est soumise au respect du principe de subsidiarité qui dicte que l'autorité requérante doit épuiser au préalable toutes les sources habituelles de renseignements prévues dans sa procédure fiscale interne (ch. XI par. 1 du Protocole additionnel), ce qui n'implique pas l'épuisement de l'intégralité des moyens envisageables (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4353/2016 du 27 février 2017 consid. 2.4, A-4414/2014 du 8 décembre 2014 consid. 3.1.1). A cet égard, il est admis que - sous réserve d'éléments concrets ou à tout le moins de doutes sérieux - la déclaration de l'autorité requérante selon laquelle la demande est conforme aux termes de la convention implique, en vertu de la confiance mutuelle qui doit régner entre les Etats (cf. consid. 4.3.4.1), qu'elle a épuisé les sources habituelles de renseignement dont elle pouvait disposer en vertu de son droit interne (arrêt du Tribunal fédéral 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 7.2 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.3).

4.3.4

4.3.4.1 Conformément aux principes du droit international (cf. la CV, consid. 3), la demande doit en outre respecter le principe de la bonne foi. La bonne foi d'un Etat est présumée. Dans le contexte de l'assistance administrative en matière fiscale, cette présomption implique que l'Etat requis ne saurait en principe mettre en doute les allégations de l'Etat requérant ; il doit se fier aux indications que lui fournit celui-ci (ATF 142 II 161 consid. 2.1.3 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_904/2015 du 8 décembre 2016 consid. 6.3), sauf s'il existe un doute sérieux. Autrement dit, les déclarations de l'autorité requérante doivent être tenues pour correctes tant qu'aucune contradiction manifeste ne résulte des circonstances (cf. ATF 143 II 224 consid. 6.4, 143 II 202 consid. 8.7.1 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.1, A-4569/2015 du 17 mars 2016 consid. 6, A-7188/2014 du 7 avril 2015 consid. 2.2.6). Cas échéant, le principe de la confiance ne s'oppose alors pas à ce qu'un éclaircissement soit demandé à l'Etat requérant ; le renversement de la présomption de bonne foi d'un Etat doit en tout cas reposer sur des éléments établis et concrets (ATF 143 II 202 consid. 8.7.1 et 8.7.4).

En présence de tels éléments, les autorités suisses peuvent en informer l'autorité requérante par écrit en lui donnant la possibilité de compléter sa demande par écrit (voir art. 6 al. 3 LAAF), voire, en cas de mauvaise foi avérée, refuser d'entrer en matière (voir art. 7 let. c LAAF ; cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_325/2017 du 3 avril 2017 consid. 4.2). En vertu du principe de la confiance, l'Etat requis est lié par l'état de fait et les déclarations présentés dans la demande, dans la mesure où ceux-ci ne peuvent pas être immédiatement réfutés en raison de fautes, de lacunes ou de contradictions manifestes (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.2, A-6102/2016 du 15 mars 2017 consid. 2.6, A-6394/2016 du 16 février 2017 consid. 2.4, confirmé sur ce point par arrêt du Tribunal fédéral 2C_275/2017 du 20 mars 2017 consid. 2.4.2).

4.3.4.2 Il n'est pas entré en matière lorsqu'une demande d'assistance viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse (cf. 7 let. c LAAF). A suivre la jurisprudence du Tribunal fédéral relative aux demandes d'assistance fondées sur des données volées, il faut comprendre que cette expression renvoie à des actes effectivement punissables en Suisse. Cela suppose, outre la satisfaction des conditions objectives de la norme pénale suisse prétendument violée, la compétence ratione loci de la Suisse (cf. ATF 143 II 202 consid. 8.5.6). En effet, l'expression citée constitue une concrétisation admissible du principe de la bonne foi reconnu en droit international public, dans la mesure où le législateur n'a pas voulu s'écarter du droit international en édictant l'art. 7 let. c LAAF, mais uniquement fournir un exemple de comportement jugé contraire à ce principe. Cet article n'a donc pas de portée propre, si ce n'est dans la mesure où il oblige la Suisse en tant qu'Etat requis à refuser d'entrer en matière lorsqu'une demande d'assistance est formée de manière contraire à la bonne foi, là où ce principe de droit international général se limiterait à rendre seulement possible un tel refus d'accorder l'assistance administrative (ATF 143 II 224 consid. 6.2). Il s'ensuit que, lorsqu'une partie allègue qu'une demande d'assistance administrative en matière fiscale repose sur des actes punissables, il faut examiner si la demande est conforme au principe de la bonne foi applicable en droit international.

Or, une demande heurte la confiance légitime que la Suisse peut avoir dans l'engagement de l'Etat requérant si ce dernier donne une assurance (« Zusicherung ») qu'aucune des données dérobées à une banque sur le territoire suisse ne sera utilisée dans le cadre d'une demande d'assistance administrative et qu'il dépose quand même une telle demande, en lien de causalité, direct ou indirect, avec les données dérobées (cf. ATF 143 II 224 consid. 6.3 et 6.5). Dans un tel cas, si l'on est en présence de données provenant d'actes effectivement punissables en droit suisse (au sens de la jurisprudence ATF 143 II 202 consid. 8.5.6), l'art. 7 let. c LAAF est applicable et la Suisse doit refuser l'assistance (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 3.1.1). Dans une constellation où la demande d'assistance se fonde sur des données provenant d'actes effectivement punissables en droit suisse, données qui auraient été communiquées par un Etat tiers à l'Etat requérant par voie d'assistance spontanée ou sur demande, la seule acquisition et l'utilisation de ces données ne constituent pas une violation du principe de la bonne foi (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 5.2.3.1). En effet, l'élément décisif pour refuser l'octroi de l'assistance est l'existence, ou non, d'une assurance (« Zusicherung ») de l'Etat requérant envers la Suisse de ne pas utiliser des données volées dans le cadre d'une demande d'assistance administrative (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2540/2017 du 7 septembre 2017 consid. 5.2.4).

4.3.5 Conformément au principe de la spécialité (cf. art. 28 par. 2 CDI-F), les informations ne peuvent être utilisées par l'Etat requérant que dans la procédure relative au recourant et, précisément, pour l'état de fait décrit dans la demande (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-778/2017 du 5 juillet 2017 consid. 4.3.1 et A-2915/2016 du 4 avril 2017 consid. 4.4). La Suisse peut à cet égard considérer que l'Etat requérant, avec lequel elle est liée par un accord d'assistance administrative, respectera le principe de spécialité (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4991/2016 du 29 novembre 2016 consid. 10.2 et A-6473/2012 du 29 mars 2013 consid. 8.3).

4.3.6

4.3.6.1 Les renseignements demandés doivent être compatibles avec les règles de procédure applicables dans l'Etat requérant et dans l'Etat requis, les règles sur le secret bancaire n'ayant toutefois pas à être respectées (voir art. 28 par. 3 et 5 CDI-F ; ATF, 142 II 161 consid. 4.5.2). Lorsque la Suisse est l'Etat requis, l'AFC dispose donc des pouvoirs de procédure nécessaires pour exiger des banques la transmission de l'ensemble des documents requis qui remplissent la condition de la pertinence vraisemblable, sans que puissent lui être opposés l'art. 47 loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques (LB, RS 952.0) ou toute autre disposition de droit interne (ATF 142 II 161 consid. 4.5.2, arrêts du Tribunal fédéral 2C_490/2015 du 14 mars 2016 consid. 3.2.1 et 2C_216/2015 du 8 novembre 2015 consid. 5.3).

4.3.6.2 Le respect de la procédure interne de l'Etat requérant ne signifie pas que l'Etat requis doit vérifier que la procédure dans celui-là s'est déroulée en conformité avec toutes les dispositions de droit applicables (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-3830/2015 du 14 décembre 2016 consid. 12). En effet, le respect des prescriptions du droit de procédure de l'Etat requérant est un point qui concerne essentiellement celui-ci (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 9). Une solution contraire serait impossible à mettre en oeuvre, les autorités suisses n'ayant pas les connaissances nécessaires pour contrôler en détail l'application du droit étranger. A cela s'ajoute que la procédure d'assistance administrative ne tranche pas matériellement l'affaire (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4025/2016 du 2 mai 2017 consid. 3.2.6 et A-6385/2012 du 6 juin 2013 consid. 2.2.1) ; il appartient ainsi à chaque Etat d'interpréter sa propre législation et de contrôler la manière dont celle-ci est appliquée (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-5229/2016 du 15 mars 2017 consid. 4.2.5.1). En conséquence, tout grief à ce propos doit être invoqué devant les autorités compétentes étrangères (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6306/2015 du 15 mai 2017 consid. 4.2.2.5, A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 11, A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 9). Cela vaut par exemple pour les questions de délai de prescription applicable dans l'Etat requérant aux créances fiscales qui doivent être tranchées, le cas échéant, par ses autorités (arrêts du Tribunal fédéral 2C_954/2015 du 13 février 2017 consid. 5.5, 2C_527/2015 du 3 juin 2016 consid. 5.7 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 13.1 s.), et pour les questions de droit de procédure étranger (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-4157/2016 du 15 mars 2017 consid. 3.5.4, A-7143/2014 du 15 août 2016 consid. 11, A-688/2015 du 22 février 2016 consid. 9).

5.
En l'espèce, le Tribunal vérifiera tout d'abord le respect des conditions de forme (consid. 5.1). Il examinera ensuite l'application des conditions matérielle à l'aune de la récente jurisprudence sur les données volées (consid. 5.2).

5.1

5.1.1 Sur le plan formel, le Tribunal constate que la demande d'assistance contient la liste des informations nécessaires à sa recevabilité. Elle mentionne en effet, le nom du recourant (ch. 2 de la demande) ; la période visée par la demande (ch. 6), soit les années 2010 à 2013 ; la description des renseignements demandés (ch. 6) ; l'objectif fiscal fondant la demande (ch. 4 et 5), soit l'impôt sur le revenu et l'impôt de solidarité sur la fortune ainsi que le nom de la banque détentrice des documents demandés (ch. 3).

5.1.2 Les recourants soutiennent, tant sous l'angle formel que sous le grief ayant trait à la pertinence vraisemblable, que des informations concernant des années non couvertes par le champ temporel de la CDI-F subsistent dans les documents que l'autorité inférieure entend transmettre à l'autorité fiscale française. A cet égard, il faut tout d'abord rappeler que, les relevés de clôture annuels étant identiques par définition aux relevés d'ouverture de l'année suivante, il est admissible de transmettre un état de fortune au 31 décembre 2009 - soit à une date antérieure au champ d'application temporel de la CDI-F -, étant entendu que celui-ci correspond à l'état d'ouverture au 1er janvier 2010 (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_1087/2016 du 31 mars 2017 consid. 3.4). S'agissant de la pièce litigieuse (n° 38 annexée à la pièce 27 de l'AFC), ainsi que l'autorité inférieure l'a expliqué, les trois références à l'année 2006 se rapportent à des obligations détenues dans le portefeuille de titres des personnes concernées. Il s'agit de la date d'émission des obligations, laquelle n'est pas en rapport avec la durée de détention des obligations par les recourants. Partant, la référence à cette date indiquant une caractéristique de l'obligation sans lien avec la date d'ouverture du compte, la transmission de la valeur de réalisation au 31 décembre 2009 entre dans le champ d'application temporel de la convention.

5.2 Pour ce qui est des conditions de fond, il sied d'examiner en premier lieu le grief des recourants reprochant à l'autorité inférieure d'accéder à une demande d'assistance basée sur des données volées, en violation du principe de la bonne foi et de l'art. 7 let.c LAAF.

5.2.1

5.2.1.1 L'approche développée par les recourants dans leur mémoire de recours consiste à démontrer qu'ils auraient été identifiés par l'autorité fiscale française grâce aux données volées en 2009 par Hervé Falciani à la filiale genevoise de la banque HSBC. En substance, ils soutiennent que la demande d'assistance se fonde sur des renseignements obtenus en violation du droit suisse. A leur avis, il n'est pas possible d'expliquer, comme tente de le faire l'autorité requérante, la détention de certains renseignements ayant fondé la demande d'assistance par l'exercice du droit de communication de l'autorité fiscale française devant l'autorité judiciaire française. L'examen du dossier et les différentes dates des pièces le composant montrent que la liste Falciani a permis à l'autorité requérante d'orienter ses investigations.

L'autorité inférieure défend en substance le point de vue qu'il n'est pas exclu d'admettre une demande d'assistance qui présente un lien avec un acte illicite dès lors qu'elle se fonde sur d'autres canaux de renseignements. Elle rappelle qu'elle n'est pas tenue à une véritable procédure d'administration des preuves et qu'elle peut s'en tenir aux déclarations de l'autorité requérante dont la bonne foi est présumée.

5.2.1.2 Le Tribunal observe que ces raisonnements ont été construits avant les arrêts de principe du Tribunal fédéral sur les données volées (cf. ATF 143 II 202 et 143 II 324). Dans l'un de ces arrêts, la Haute Cour a notamment établi que la France s'était engagée à ce qu'aucune des données dérobées à la filiale genevoise de la banque HSBC ne soit utilisée dans le cadre d'une demande d'assistance (cf. ATF 143 II 324 consid. 6.5). Dès lors, si, nonobstant cette assurance (« Zusicherung »), la France fonde une demande sur ces données, elle adopterait un comportement qui n'est pas conforme à la bonne foi, principe qui gouverne les relations entre Etats (cf. supra consid. 3 et 4.3.4). Le critère déterminant pour mesurer l'étendue de cet engagement est celui de l'existence d'un lien de causalité entre les données Falciani et la demande d'assistance française. Ce lien de causalité peut être direct mais également indirect, à savoir lorsque la demande d'assistance se base sur des renseignements dont la France aurait découvert l'existence à la suite de mesures d'instruction entreprises à partir de l'exploitation des données Falciani (cf. ATF 143 II 324 consid. 6.6).

Ainsi, la question qui se pose en l'espèce revient à établir si, compte tenu des circonstances, le lien de causalité entre les données Falciani et la demande d'assistance a été rompu par des éléments indépendants, étant entendu qu'il n'est pas contesté que le nom du recourant 1 apparaît sur cette liste. En effet, il ne serait pas admissible de refuser systématiquement l'assistance administrative à l'égard d'une personne concernée au motif que son nom se trouve sur cette liste alors que des investigations sans rapport avec celle-ci éveillent des soupçons d'infractions fiscales à son encontre. La jurisprudence fédérale ne saurait être interprétée de manière à admettre que l'inscription sur la liste Falciani offrirait une sorte d'immunité à la personne concernée.

5.2.2

5.2.2.1 En l'espèce donc, la DGFiP a notamment avisé les recourants 1 et 2 le 10 décembre 2014 qu'une demande d'assistance administrative internationale les concernant avait été adressée aux autorités fiscales de la Suisse le 17 novembre 2014 et aux autorités fiscales des îles Vierges britanniques le 5 décembre 2014 (cf. pce 4 recourant).

Il ressort de la demande adressée à la Suisse en 2014 que les renseignements requis concernaient les recourants 1 et 2, le recourant 1 étant soupçonné de détenir des comptes auprès de la Banque G._______ à Genève par l'intermédiaire des entités juridiques D._______, C._______ et Ca._______. La demande d'assistance précisait que s'agissant de l'entité D._______., il était possible que l'ayant droit économique déclaré soit F._______, résident suisse, agissant en qualité de prête-nom du réel ayant droit économique ; cette information a été révélée dans le cadre d'une enquête judiciaire (cf. pce 27 annexe 1 autorité inférieure). Cette demande d'assistance s'est conclue par l'information selon laquelle aucune relation n'a pu être établie entre la banque G._______ et les personnes concernées ou intermédiaires, pas plus qu'avec les entités juridiques mentionnées dans la demande (cf. pce 27 annexe 15 autorité inférieure).

Le 23 décembre 2014, la DGFiP a informé le recourant 1 que les services français de la Gendarmerie Nationale ont remis à ses services, dans le courant 2009, deux séries de fichiers informatiques saisis chez Hervé Falciani. L'analyse de la structure de ces fichiers et l'agrégation des données recueillis a permis d'identifier le recourant 1 comme étant l'un des bénéficiaires de comptes patrimoniaux ouverts en Suisse auprès de la banque B._______ par l'intermédiaire des sociétés E._______ et C._______. Sur le tableau récapitulatif à trois colonnes (Identification ; Comptes IBAN ; Montant global sur l'ensemble des comptes) figurant sur cette pièce, il est indiqué entre parenthèse, à la suite de C._______, « Ex Ca._______ jusqu'au 06/01/2005 » (pce 2 recourant).

Dans un nouveau courrier du 10 septembre 2015, la DGFiP a entre autres récapitulé les différentes demandes d'assistance en cours. Elle a indiqué aux recourants que les autorités fiscales des Iles Vierges britanniques avaient confirmé dans leur réponse du 24 février 2015 la qualité du recourant 1 comme ayant droit économique de la société C._______. Leur réponse laissait en outre apparaître que cette société, enregistré le 20 juin 2004 sous le nom Ca._______ avait été renommée C._______ le 6 janvier 2015, que l'agent enregistré de cette société était Ba._______ et que C._______ avait été dissoute le 10 février 2010 avec comme liquidateur Bb._______ à X._______. Dans ce même courrier, la DGFiP expliquait avoir exercé son droit de communication le 17 juillet 2014 et avoir consulté les pièces de la procédure judiciaire instruite par le juge H._______ pour des faits notamment de trafic de stupéfiants et de blanchiment en bande organisée. Cette procédure montrait que le recourant 1 aurait reçu des fonds en espèces de I._______ pour « financer son train de vie » ce qui est corroboré par les déclarations de J._______, employée de K._______, société d'investissement suisse. Cette personne a détaillé le mécanisme qui permettait de dissimuler la qualité d'ayant droit économique du recourant 1 des structures détenant des comptes bancaires non déclarés à l'administration fiscale française. En annexe de ce courrier du 10 septembre 2015, figurent des extraits des dépositions et auditions récoltées dans la procédure judiciaire. Il ressort de la 1ère déposition de J._______ le 22 juin 2013 que celle-ci a établi un faux contrat de mandat antidaté donnant une mission fictive au recourant 1 afin que s'il apparaissait sur la liste Falciani, ce ne soit pas en qualité d'ayant droit économique des comptes bancaires concernés. Le contrat stipulait que les fonds appartenaient à F._______, résident suisse. Dans sa 3ème déposition du 25 juin 2013, J._______ déclare qu'un tel contrat a été rédigé pour la société D._______. S'agissant du recourant 1, elle affirme qu'il est l'ayant droit économique de la société panaméenne Ca._______ avec un compte ouvert à la banque G._______ à Z._______ (cf. pce 5 recourant).

5.2.2.2 Il appert de ce qui précède que dès 2009 l'autorité fiscale française savait, par la liste Falciani, que le recourant 1 était l'un des ayants droit économiques des comptes ouverts en Suisse auprès de la banque B._______ par l'intermédiaire des sociétés E._______ et C._______, sans pour autant demander l'assistance administrative à la Suisse. En juillet 2014, à la faveur d'un droit de communication prévu par le droit interne français, l'autorité fiscale française est informée que le recourant 1 serait l'ayant droit économique de comptes ouverts auprès de la banque G._______ à Z._______ par les sociétés Ca._______ et D._______. Forte de ces renseignements, elle adresse dès lors une demande d'assistance à la Suisse en date du 17 novembre 2014, laquelle aboutit au constat que la banque G._______ n'entretient de relations ni avec ces sociétés, ni avec le recourant 1 ni avec F._______. Cette demande d'assistance mentionnait les noms de C._______ et de Ca._______. La réponse à la demande d'assistance adressée aux Iles Vierges britanniques a manifestement confirmé ce que la DGFiP savait sans doute déjà par la liste Falciani, à savoir que ces deux raisons sociales désignent la même société à des périodes différentes. Cela étant, sur la base des seuls extraits des déclarations figurant au dossier pénal qu'a communiqué la DGFiP aux recourants, soit essentiellement les auditions de J._______, celle-là n'avait connaissance, outre du nom D._______, que de l'existence d'un lien probable entre le recourant 1 et une société panaméenne du nom de CA._______ possédant un compte auprès de la banque G._______ à Z._______. Il s'ensuit que sur la base des documents figurant dans le dossier de l'enquête pénale, l'autorité requérante n'avait pas les informations utiles pour rédiger une demande d'assistance mentionnant le nom de C._______ (qui ne ressort pas du dossier pénal) et une relation bancaire auprès de B._______. D'ailleurs, elle ne l'a pas fait. La demande d'assistance déposée alors, en novembre 2014, concernait la banque G._______. Ce n'est qu'une fois en possession des renseignements fournis par les Iles Vierges britanniques en février 2015, lesquelles corroborent les informations qu'elle détenait grâce à la liste Falciani, que l'autorité requérante a été en mesure de libeller sa demande en mars 2015.

Dans ce contexte, s'il n'est pas contesté que des informations provenant d'une source indépendante sont parvenues à la connaissance de l'autorité requérante, force est de constater que ce n'est qu'en les recoupant avec les données de la liste Falciani qu'elle a pu adresser la présente requête à la Suisse. Le fait qu'elle dise se fonder sur les renseignements issus de l'assistance octroyée par un pays tiers n'y change rien. En effet, dans le dossier pénal, J._______ évoque Ca._______ comme une société panaméenne et non des Iles Vierges britanniques et pour le surplus, cette employée ne cite que les BAHAMAS, si bien que rien dans le dossier pénal ne pouvait inciter l'autorité requérante à demander l'assistance aux Iles Vierges britanniques où est domiciliée la société C._______, sauf à faire correspondre les déclarations de J._______ avec les informations de la liste Falciani.

5.2.2.3 Ainsi, il faut reconnaître que la demande d'assistance repose sur des renseignements qui ont été obtenus par des actes punissables en vertu du droit suisse - alors même que la France s'était engagée à ne pas les utiliser - même si ces renseignements ont été complétés ensuite par des actes d'instruction menés conformément aux règles légales. Il existe un lien de causalité manifeste entre les données Falciani et la demande d'assistance litigieuse.

En conséquence, cette demande - qui ne respecte pas le principe de la bonne foi - doit être déclarée irrecevable en application de l'art. 7 let. c LAAF. Vue cette issue, il n'est pas nécessaire d'examiner la pertinence des autres griefs des recourants.

6.
Cela étant, pour être complet, le Tribunal observe que, si par hypothèse, il avait fallu admettre avec l'autorité inférieure que la demande était uniquement fondée « sur des informations recueillies lors d'un droit de communication exercé par l'administration fiscale auprès de l'autorité judiciaire française » et qu'en conséquence, le lien de causalité avec les données Falciani était rompu, une telle demande se heurterait à la réserve de la spécialité prévue en matière d'entraide pénale internationale.

6.1

6.1.1 En effet, selon l'art. 67 al. 1 de la loi fédérale du 20 mars 1981 sur l'entraide internationale en matière pénale (loi sur l'entraide pénale internationale, EIMP, RS 351.1) et la réserve faite par la Suisse à l'art. 2 let. b de la Convention européenne d'entraide judiciaire en matière pénale du 20 avril 1959 (CEEJ, RS 0.351.1, en vigueur pour la Suisse depuis le 20 mars 1967), les renseignements transmis ne peuvent, dans l'Etat requérant, ni être utilisés aux fins d'investigation, ni être produits comme moyens de preuve dans une procédure pénale visant une infraction pour laquelle l'entraide est exclue, soit notamment pour la répression d'infractions politiques, militaires ou fiscales (réserve du principe de la spécialité [Spezialitätsvorbehalt]; art. 3 EIMP et 2 let. a CEEJ ; ATF 126 II 316 consid. 2b, 125 II 258 consid. 7a/aa, 124 II 184 consid. 4b ; Peter Popp, Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, 2001, n. 287).

La demande d'entraide est ainsi irrecevable si la procédure vise notamment un acte qui paraît tendre à diminuer des recettes fiscales. Toutefois, il peut être donné suite à une demande d'entraide si la procédure vise une escroquerie en matière fiscale (art. 3 al. 3 let a EIMP ; ATF 125 II 250 consid. 2), la simple soustraction fiscale ne donnant pas lieu à l'entraide (ATF 111 Ib 242 consid. 5a ; Laurent Moreillon, Entraide internationale en matière pénale, Commentaire romand, 2004, p. 137 n. 709).

6.1.2 L'autorité d'exécution doit signaler à l'Etat requérant le principe de la spécialité et lui rappeler les limites dans lesquelles les informations communiquées seront utilisées (ATF 128 II 305 consid. 3.1, 122 II 134 consid. 7c/aa, 107 Ib 261 consid. 2, arrêt du Tribunal fédéral 1A.272/1999, 1A.273/1999 du 17 janvier 2001 consid. 3b ; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-8272/2015 du 29 août 2016 consid. 7.1.2, A-7161/2009 du 22 août 2011 consid. 3.6.2.1).

Les Etats liés par la CEEJ se conforment à leurs engagements internationaux, tels le respect de la règle de la spécialité, sans qu'il soit nécessaire de le leur faire préciser dans une déclaration expresse (ATF 115 Ib 373 consid. 8). L'Etat requérant est en effet réputé observer fidèlement et scrupuleusement les obligations que le traité met à sa charge (ATF 118 Ib 547 consid. 6b, 110 Ib 392 consid. 5b, 107 Ib 264 consid. 4b, arrêt du Tribunal fédéral 1A.59/2005, 1A.229/2004, 1A.230/2004, 1A.231/2004, 1A.232/2004 du 26 avril 2005 consid. 5.1).

Le principe de la spécialité veut que l'Etat requérant n'utilise les informations reçues de l'Etat requis qu'à l'égard des personnes et des agissements pour lesquels il les a demandées et pour lesquels elles lui ont été transmises (arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6475/2012 du 2 mai 2013 consid. 5.3, A-6011/2012 du 13 mars 2013 consid. 13.3.2).

6.1.3 L'émission de la réserve du principe de la spécialité signifie dès lors que l'Etat requérant ne peut pas utiliser les informations reçues par le biais de l'entraide internationale en matière pénale à des fins de taxation (Steuereinschätzung) dans toute procédure fiscale (Steuerverfahren) (ATF 115 Ib 373 consid. 8, voir arrêt du Tribunal fédéral 1A.161/2000 du 15 juin 2000 let. E, consid. 4g et 5 ; Robert Zimmermann, La coopération judiciaire internationale en matière pénale, 4e éd. 2014, p. 732 n. 761). Il n'existe ainsi pas de droit pour l'autorité fiscale d'accéder aux documents d'une procédure pénale qui ont été transmis à des autorités requérantes par un Etat requis, dans le cadre d'une demande d'entraide internationale en matière pénale, dans la mesure où les autorités judiciaires requérantes ont accordé à l'Etat requis l'assurance qu'elles utiliseraient les connaissances ainsi acquises seulement pour la poursuite de délits pour lesquels l'entraide a été accordée (dans ce sens: arrêt du Tribunal administratif fédéral A-7161/2009 du 22 août 2011 consid. 3.6.1).

6.1.4 Le principe de la spécialité n'a pas pour effet d'empêcher l'Etat requérant de poursuivre une personne pour des délits à raison desquels la Suisse comme Etat requis ne prête pas sa collaboration; il signifie par contre que les renseignements fournis par la Suisse ne serviront pas dans une telle procédure (arrêt du Tribunal fédéral 1A.59/2005, 1A.229/2004, 1A.230/2004, 1A.231/2004, 1A.232/2004 du 26 avril 2005 consid. 5.1; Zimmermann, op. cit., p. 761 n. 732).

6.2

6.2.1 En l'espèce, en date du 11 septembre 2012, le juge d'instruction du Tribunal de grande Instance de Paris a adressé une demande d'entraide judiciaire pénale au ministère public genevois pour une procédure en cours en France pour « des faits d'importation en bande organisée, acquisition, détention, transport, offre et cession de stupéfiants de blanchiment et de trafic de stupéfiants, d'association de malfaiteurs en vue d'importation en bande organisée, d'acquisition, de détention, de transport et d'offre et cession de stupéfiants, et de blanchiment en bande organisée ». L'exposé des faits décrits dans cette demande ne laissait pas apparaître le nom des recourants. Il était fait état d'une enquête au sujet d'un important trafic de résine de cannabis depuis le Maroc vers la France via l'Espagne qui avait également révélé l'existence d'un réseau de blanchiment de l'argent provenant de ce trafic, impliquant plusieurs frères (...) ainsi que la société K._______ à Genève.

Les autorités suisses étaient sollicitées afin de procéder à toute une série d'actes d'enquête, dont la perquisition dans les locaux de K._______ et l'audition de plusieurs personnes, dont J._______, employée de K._______ (cf. pce 6 recourant). La commission rogatoire a été exécutée par le ministère public genevois sous la réserve expresse de la spécialité, à savoir que l'utilisation des moyens de preuves et les renseignements obtenus par la voie de l'entraide était exclue pour la poursuite des actes qui, selon les conceptions suisses, revêtent un caractère fiscal ; un acte à caractère fiscal étant celui qui paraît tendre à diminuer des recettes fiscales. (cf. pce 8 recourant).

6.2.2 En conséquence, si le droit de communication exercé par l'autorité requérante est certes prévu par son droit interne, il faut admettre qu'elle a eu accès à des renseignements qu'elle ne peut pas utiliser pour procéder au redressement fiscal des recourants, a pari pour formuler une demande d'assistance internationale en matière fiscale qui lui permettrait d'opérer ce redressement fiscal.

6.2.3 La question de savoir, dans la constellation de l'espèce, devant quelle autorité devrait être soulevé ce grief propre à l'entraide pénale - à distinguer du principe de la confidentialité également appelé principe de spécialité prévu par les CDI conçue sur le Modèle OCDE (cf. supra consid. 4.3.5 ; ég. Andrea Opel, Trau, schau, wem - Treu und Glauben im internationalen Steureramtshilfeverkehr, in : Jusletter du 18 décembre 2017) et dont il avait été question en cours de procédure devant l'autorité inférieure (cf. supra consid. Eb) - peut souffrir de rester ouverte compte tenu du fait que la demande d'assistance est irrecevable pour les motifs établis auparavant (cf. supra consid. 5.2.2.3). Il suffit ainsi de constater que le principe de spécialité constituerait un obstacle à l'assistance dès lors qu'il faudrait considérer que le dossier pénal et non la liste Falciani serait à l'origine de la demande litigieuse.

7.

7.1 Compte tenu de ce qui précède, le recours est admis et la décision de l'autorité inférieure du 21 juin 2016 annulée.

7.2

7.2.1 Vu l'issue du litige, les frais de procédure - arrêtés à 7'500 francs - ne sont pas perçus (art. 63 al. 1 et 2 PA). En conséquence, l'avance de frais de 10'000 francs versée par les recourants leur sera restituée sur le compte bancaire qu'ils désigneront, une fois le présent arrêt définitif et exécutoire.

7.2.2 Il reste à examiner la question des dépens relatifs à la procédure devant l'autorité de céans. Les art. 64 PA et 7 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2) permettent au Tribunal d'allouer à la partie ayant obtenu gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.

En l'absence de décompte présenté au Tribunal, il appartient à celui-ci de fixer l'indemnité due à titre de dépens selon sa libre appréciation et sur la base du dossier, une motivation sommaire à ce sujet étant suffisante (Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. 4.87). Dans ce cadre, le Tribunal tiendra notamment compte de l'importance et de la difficulté du litige, ainsi que du travail et du temps que le représentant a dû y consacrer (cf. art. 10 al. 1 et 14 al. 2 FITAF). En l'occurrence, il se justifie de lui allouer, selon la pratique, 11'250 francs à charge de l'AFC.

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1.
Le recours est admis et la décision de l'autorité inférieure du 21 juin 2016 annulée.

2.
Il n'y a pas lieu de percevoir les frais de procédure fixés à 7'500 francs. L'avance de frais de 10'000 francs versée par les recourants leur sera restituée sur le compte bancaire qu'ils désigneront une fois le présent arrêt entré en force.

3.
Une indemnité de dépens 11'250 francs est allouée aux recourants à la charge de l'autorité inférieure.

4.
Le présent arrêt est adressé :

- aux recourants (Acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : La greffière :

Annie Rochat Pauchard Valérie Humbert

Indication des voies de droit :

La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82 , art. 83 let. h , art. 84a , art. 90 ss et art. 100 al. 2 let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 651.1 Legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale (Legge sull'assistenza amministrativa fiscale, LAAF) - Legge sull'assistenza amministrativa fiscale LAAF Art. 10 Ottenimento di informazioni dal detentore delle informazioni - 1 L'AFC esige dal detentore delle informazioni la consegna delle informazioni che sono presumibilmente necessarie per rispondere alla domanda. L'AFC stabilisce un termine per la consegna delle informazioni.
¹	L'AFC esige dal detentore delle informazioni la consegna delle informazioni che sono presumibilmente necessarie per rispondere alla domanda. L'AFC stabilisce un termine per la consegna delle informazioni.
²	L'AFC informa il detentore delle informazioni in merito al contenuto della domanda, per quanto ciò sia necessario all'ottenimento di informazioni.
³	Il detentore delle informazioni deve consegnare tutte le informazioni rilevanti in suo possesso o sotto il suo controllo.
⁴	...25

SR 651.1 Legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale (Legge sull'assistenza amministrativa fiscale, LAAF) - Legge sull'assistenza amministrativa fiscale LAAF Art. 19 Procedura di ricorso - 1 Ogni decisione anteriore alla decisione finale, compresa quella relativa a provvedimenti coercitivi, è immediatamente esecutiva e può essere impugnata solo congiuntamente alla decisione finale.
¹	Ogni decisione anteriore alla decisione finale, compresa quella relativa a provvedimenti coercitivi, è immediatamente esecutiva e può essere impugnata solo congiuntamente alla decisione finale.
²	È legittimata a ricorrere la persona interessata, nonché altre persone alle condizioni di cui all'articolo 48 PA40.
³	Il ricorso ha effetto sospensivo. È applicabile l'articolo 55 capoversi 2-4 PA.
⁴	In linea di principio si procede a un solo scambio di scritti.
⁵	Per il rimanente si applicano le disposizioni sull'amministrazione della giustizia federale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
¹	L'autorità di ricorso può modificare la decisione impugnata a vantaggio di una parte.
²	Essa può modificare a pregiudizio di una parte la decisione impugnata quando questa violi il diritto federale o poggi su un accertamento inesatto o incompleto dei fatti; per inadeguatezza, la decisione impugnata non può essere modificata a pregiudizio di una parte, a meno che la modificazione giovi ad una controparte.
³	L'autorità di ricorso che intenda modificare la decisione impugnata a pregiudizio di una parte deve informarla della sua intenzione e darle la possibilità di esprimersi.
⁴	L'autorità di ricorso non è vincolata in nessun caso dai motivi del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 12 - L'autorità accerta d'ufficio i fatti e si serve, se necessario, dei seguenti mezzi di prova:
^a	documenti;
^b	informazioni delle parti;
^c	informazioni o testimonianze di terzi;
^d	sopralluoghi;
^e	perizie.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 13 - 1 Le parti sono tenute a cooperare all'accertamento dei fatti:
¹	Le parti sono tenute a cooperare all'accertamento dei fatti:
^a	in un procedimento da esse proposto;
^b	in un altro procedimento, se propongono domande indipendenti;
^c	in quanto un'altra legge federale imponga loro obblighi più estesi d'informazione o di rivelazione.
^1bis	L'obbligo di cooperazione non comprende la consegna di oggetti e documenti inerenti ai contatti tra una parte e il suo avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 200033 sugli avvocati.34
²	L'autorità può dichiarare inammissibili le domande formulate nei procedimenti menzionati alle lettere a e b, qualora le parti neghino la cooperazione necessaria e ragionevolmente esigibile.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

IR 0.111 Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (con. All.) CV Art. 31 Regola generale per l'interpretazione - 1. Un trattato deve essere interpretato in buona fede in base al senso comune da attribuire ai termini del trattato nel loro contesto ed alla luce dei suo oggetto e del suo scopo.
¹	Un trattato deve essere interpretato in buona fede in base al senso comune da attribuire ai termini del trattato nel loro contesto ed alla luce dei suo oggetto e del suo scopo.
²	Ai fini dell'interpretazione di un trattato, il contesto comprende, oltre al testo, preambolo e allegati inclusi:
^a	ogni accordo relativo al trattato e che sia intervenuto tra tutte le parti in occasione della sua conclusione;
^b	ogni strumento disposto da una o più parti in occasione della conclusione del trattato ed accettato dalle altre parti in quanto strumento relativo al trattato.
³	Verrà tenuto conto, oltre che del contesto:
^a	di ogni accordo ulteriore intervenuto tra le parti circa l'interpretazione del trattato o l'attuazione delle disposizioni in esso contenute;
^b	di ogni ulteriore pratica seguita nell'applicazione del trattato con la quale venga accertato l'accordo delle parti relativamente all'interpretazione del trattato;
^c	di ogni norma pertinente di diritto internazionale, applicabile alle relazioni fra le parti.
⁴	Si ritiene che un termine o un'espressione abbiano un significato particolare se verrà accertato che tale era l'intenzione delle parti.

IR 0.111 Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (con. All.) CV Art. 32 Mezzi complementari di interpretazione - Si potrà ricorrere a mezzi complementari d'interpretazione, ed in particolare ai lavori preparatori ed alle circostanze nelle quali il trattato è stato concluso, allo scopo, sia di confermare il significato risultante dall'applicazione dell'articolo 31, che di definire un significato quando l'interpretazione data in base all'articolo 31:
^a	lasci il significato ambiguo od oscuro; o
^b	porti ad un risultato chiaramente assurdo o non ragionevole.

SR 651.1 Legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale (Legge sull'assistenza amministrativa fiscale, LAAF) - Legge sull'assistenza amministrativa fiscale LAAF Art. 17 Procedura ordinaria - 1 L'AFC notifica a ogni persona legittimata a ricorrere una decisione finale in cui motiva l'assistenza amministrativa e determina l'entità delle informazioni da trasmettere.
¹	L'AFC notifica a ogni persona legittimata a ricorrere una decisione finale in cui motiva l'assistenza amministrativa e determina l'entità delle informazioni da trasmettere.
²	Le informazioni presumibilmente irrilevanti non possono essere trasmesse. L'AFC le rimuove o le rende irriconoscibili.
³	L'AFC notifica la decisione finale alla persona legittimata a ricorrere residente all'estero per il tramite del suo rappresentante autorizzato o direttamente, sempre che sia consentito notificare documenti per posta nello Stato interessato. In caso contrario essa notifica la decisione mediante pubblicazione nel Foglio federale.38
⁴	L'AFC informa simultaneamente le amministrazioni cantonali delle contribuzioni interessate in merito all'emanazione e al contenuto della decisione finale.

SR 952.0 Legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (Legge sulle banche, LBCR) - Legge sulle banche LBCR Art. 47 - 1 È punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria chiunque, intenzionalmente:
¹	È punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria chiunque, intenzionalmente:
^a	rivela un segreto che gli è confidato o di cui ha notizia nella sua qualità di membro di un organo, impiegato, mandatario o liquidatore di una banca o di una persona di cui all'articolo 1b, o di membro di un organo o impiegato di una società di audit;
^b	ovvero tenta di indurre a siffatta violazione del segreto professionale;
^c	divulga un segreto che gli è stato rivelato ai sensi della lettera a, oppure lo sfrutta per sé o per altri.
^1bis	È punito con una pena detentiva sino a cinque anni o con una pena pecuniaria chiunque, commettendo un atto di cui al capoverso 1 lettera a o c, ottiene per sé o per altri un vantaggio patrimoniale.202
²	Chi ha agito per negligenza è punito con la multa sino a 250 000 franchi.
³	...203
⁴	La rivelazione del segreto è punibile anche dopo la cessazione della carica, della funzione o dell'esercizio della professione.
⁵	Sono fatte salve le disposizioni delle legislazioni federali e cantonali sull'obbligo di dare informazioni all'autorità e di testimoniare in giudizio.
⁶	Il perseguimento e il giudizio delle azioni punibili in conformità di queste disposizioni competono ai Cantoni. Sono applicabili le disposizioni generali del Codice penale204.

IR 0.351.1 Convenzione europea di assistenza giudiziaria in materia penale, del 20 aprile 1959 CEAG Art. 2 - L'assistenza giudiziaria potrà essere rifiutata:
^a	se la domanda si riferisce a reati considerati dalla Parte richiesta come reati politici o come reati connessi con reati politici o come reati fiscali;
^b	se la Parte richiesta ritiene che l'esecuzione della domanda è di natura tale da nuocere alla sovranità, alla sicurezza, all'ordine pubblico o ad altri interessi essenziali del suo paese.

SR 351.1 Legge federale del 20 marzo 1981 sull'assistenza internazionale in materia penale (Assistenza in materia penale, AIMP) - Assistenza in materia penale AIMP Art. 3 Genere del reato - 1 La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che, secondo la concezione svizzera, è di carattere preponderantemente politico, costituisce una violazione degli obblighi militari o di analoghi obblighi o sembra volto contro la difesa nazionale o la forza difensiva dello Stato richiedente.
¹	La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che, secondo la concezione svizzera, è di carattere preponderantemente politico, costituisce una violazione degli obblighi militari o di analoghi obblighi o sembra volto contro la difesa nazionale o la forza difensiva dello Stato richiedente.
²	L'eccezione del carattere politico è comunque improponibile:
^a	in caso di genocidio;
^b	in caso di crimini contro l'umanità;
^c	in caso di crimini di guerra; o
^d	se il reato sembra particolarmente riprensibile poiché l'autore, a scopo di estorsione o coazione, ha messo o ha minacciato di mettere in pericolo la libertà, la vita o l'integrità fisica di persone, segnatamente con il dirottamento di un aeromobile, l'impiego di mezzi di distruzione di massa, lo scatenamento di una catastrofe o una presa d'ostaggio.16
³	La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che sembra volto a una decurtazione di tributi fiscali o viola disposizioni in materia di provvedimenti di politica monetaria, commerciale o economica. Tuttavia, si può dar seguito:
^a	a una domanda d'assistenza secondo la parte terza della presente legge se il procedimento verte su una truffa in materia fiscale;
^b	a una domanda d'assistenza secondo tutte le parti della presente legge se il procedimento verte su una truffa qualificata in materia fiscale ai sensi dell'articolo 14 capoverso 4 della legge federale del 22 marzo 197417 sul diritto penale amministrativo.18

SR 351.1 Legge federale del 20 marzo 1981 sull'assistenza internazionale in materia penale (Assistenza in materia penale, AIMP) - Assistenza in materia penale AIMP Art. 3 Genere del reato - 1 La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che, secondo la concezione svizzera, è di carattere preponderantemente politico, costituisce una violazione degli obblighi militari o di analoghi obblighi o sembra volto contro la difesa nazionale o la forza difensiva dello Stato richiedente.
¹	La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che, secondo la concezione svizzera, è di carattere preponderantemente politico, costituisce una violazione degli obblighi militari o di analoghi obblighi o sembra volto contro la difesa nazionale o la forza difensiva dello Stato richiedente.
²	L'eccezione del carattere politico è comunque improponibile:
^a	in caso di genocidio;
^b	in caso di crimini contro l'umanità;
^c	in caso di crimini di guerra; o
^d	se il reato sembra particolarmente riprensibile poiché l'autore, a scopo di estorsione o coazione, ha messo o ha minacciato di mettere in pericolo la libertà, la vita o l'integrità fisica di persone, segnatamente con il dirottamento di un aeromobile, l'impiego di mezzi di distruzione di massa, lo scatenamento di una catastrofe o una presa d'ostaggio.16
³	La domanda è irricevibile se il procedimento verte su un reato che sembra volto a una decurtazione di tributi fiscali o viola disposizioni in materia di provvedimenti di politica monetaria, commerciale o economica. Tuttavia, si può dar seguito:
^a	a una domanda d'assistenza secondo la parte terza della presente legge se il procedimento verte su una truffa in materia fiscale;
^b	a una domanda d'assistenza secondo tutte le parti della presente legge se il procedimento verte su una truffa qualificata in materia fiscale ai sensi dell'articolo 14 capoverso 4 della legge federale del 22 marzo 197417 sul diritto penale amministrativo.18

SR 651.1 Legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale (Legge sull'assistenza amministrativa fiscale, LAAF) - Legge sull'assistenza amministrativa fiscale LAAF Art. 4 Principi - 1 ...11
¹	...11
²	La procedura di assistenza amministrativa è eseguita speditamente.
³	Non è ammessa la trasmissione di informazioni su persone che non sono persone interessate, se queste informazioni non sono presumibilmente pertinenti per la valutazione della situazione fiscale della persona interessata o se gli interessi legittimi di persone che non sono persone interessate prevalgono sull'interesse della parte richiedente alla trasmissione di informazioni.12

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 651.1 Legge federale del 28 settembre 2012 sull'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale (Legge sull'assistenza amministrativa fiscale, LAAF) - Legge sull'assistenza amministrativa fiscale LAAF Art. 7 Non entrata nel merito - Non si entra nel merito della domanda se:
^a	è stata presentata allo scopo di ricercare prove;
^b	sono richieste informazioni che non sono contemplate dalle disposizioni sull'assistenza amministrativa della convenzione applicabile; oppure
^c	viola il principio della buona fede, in particolare se si fonda su informazioni ottenute mediante reati secondo il diritto svizzero.

SR 351.1 Legge federale del 20 marzo 1981 sull'assistenza internazionale in materia penale (Assistenza in materia penale, AIMP) - Assistenza in materia penale AIMP Art. 67 Principio della specialità - 1 Le informazioni e i documenti ottenuti mercé l'assistenza non possono essere usati nello Stato richiedente né a scopo d'indagine né come mezzi di prova in procedimenti vertenti su fatti per cui l'assistenza è inammissibile.
¹	Le informazioni e i documenti ottenuti mercé l'assistenza non possono essere usati nello Stato richiedente né a scopo d'indagine né come mezzi di prova in procedimenti vertenti su fatti per cui l'assistenza è inammissibile.
²	Qualsiasi altro uso sottostà al consenso dell'UFG. Tale consenso non è necessario se:
^a	il fatto cui si riferisce la domanda costituisce un'altra fattispecie penale per la quale l'assistenza giudiziaria è ammissibile, o
^b	il procedimento penale estero è diretto contro un'altra persona che ha partecipato al reato.
³	L'autorizzazione a presenziare ad operazioni d'assistenza giudiziaria e a consultare gli atti è subordinata alla stessa condizione (art. 65a cpv. 1).

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 10 Onorario dell'avvocato ed indennità dei mandatari professionali che non sono avvocati - 1 L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
¹	L'onorario dell'avvocato e l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati sono calcolati in funzione del tempo necessario alla rappresentanza della parte.
²	La tariffa oraria per gli avvocati oscilla tra un minimo di 200 e un massimo di 400 franchi, per i rappresentanti professionali che non sono avvocati tra un minimo di 100 e un massimo di 300 franchi. L'imposta sul valore aggiunto non è compresa in dette tariffe.
³	Nelle cause con interesse pecuniario, l'onorario dell'avvocato o l'indennità dovuta ai mandatari professionali che non sono avvocati possono essere adeguatamente aumentati.

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 14 Determinazione delle spese ripetibili - 1 Le parti che chiedono la rifusione di ripetibili e gli avvocati d'ufficio devono presentare al Tribunale, prima della pronuncia della decisione, una nota particolareggiata delle spese.
¹	Le parti che chiedono la rifusione di ripetibili e gli avvocati d'ufficio devono presentare al Tribunale, prima della pronuncia della decisione, una nota particolareggiata delle spese.
²	Il Tribunale fissa l'indennità dovuta alla parte e quella dovuta agli avvocati d'ufficio sulla base della nota particolareggiata delle spese. Se quest'ultima non è stata inoltrata, il Tribunale fissa l'indennità sulla base degli atti di causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 84 Assistenza internazionale in materia penale - 1 Contro le decisioni nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale il ricorso è ammissibile soltanto se concerne un'estradizione, un sequestro, la consegna di oggetti o beni oppure la comunicazione di informazioni inerenti alla sfera segreta e si tratti di un caso particolarmente importante.
¹	Contro le decisioni nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale il ricorso è ammissibile soltanto se concerne un'estradizione, un sequestro, la consegna di oggetti o beni oppure la comunicazione di informazioni inerenti alla sfera segreta e si tratti di un caso particolarmente importante.
²	Un caso è particolarmente importante segnatamente laddove vi sono motivi per ritenere che sono stati violati elementari principi procedurali o che il procedimento all'estero presenta gravi lacune.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.