5C.269/2002 - 2003-06-06 - Schuldbetreibungs- und Konkursrecht - Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 5C.269/2002 /min Urteil vom 6. Juni

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
5C.269/2002 /min

Urteil vom 6. Juni 2003
II. Zivilabteilung

Besetzung
Bundesrichter Raselli, Präsident,
Bundesrichterin Nordmann, Bundesrichter Meyer,
Bundesrichterin Hohl, Bundesrichter Marazzi,
Gerichtsschreiber von Roten.

Parteien
Personalfürsorgestiftung der Firma X.________ AG Strassen- & Tiefbau, Herr B.________,
Klägerin und Berufungsklägerin, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Felix Schmid, Oberer Graben 42, 9000 St. Gallen,

gegen

Konkursmasse der K.________ AG,
Beklagte und Berufungsbeklagte, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Franco Lorandi, Utoquai 29/31, 8008 Zürich.

Gegenstand
Kollokation,

Berufung gegen das Urteil des Obergerichts des Kantons Thurgau vom 2. Juli 2002.

Sachverhalt:
A.
Die K.________ AG wurde 1989 gegründet, namentlich mit dem Zweck, den Tochterfirmen der X.________ Holding AG Management-Dienstleistungen zu erbringen. Sie gehörte zur so genannten "X.________ Gruppe", die aus mehreren unter dem Dach der X.________ Holding AG vereinigten, vorab im Bauwesen tätigen Firmen bestand. Am 22. März 2000 wurde über die K.________ AG der Konkurs eröffnet.

Die Personalfürsorgestiftung der Firma X.________ AG Strassen- & Tiefbau mit Sitz in N.________ gab beim Konkursamt des Kantons Thurgau eine Forderung über Fr. 362'789.45 ein (Forderungsgrund: Darlehen vom 6. Juli und vom 3. August 1998). Sie verlangte, die Forderung in der ersten Klasse zu kollozieren.

Das Konkursamt liess die Forderung zu, verwies sie aber in die dritte Klasse mit der Begründung, das Privileg für "die Forderungen von Personalvorsorgeeinrichtungen gegenüber den angeschlossenen Arbeitgebern" (Art. 219 Abs. 4 Erste Klasse lit. b SchKG) erfasse nur Forderungen mit einem unmittelbaren Bezug zum Vorsorgeverhältnis und somit nicht die angemeldete Forderung aus einem Darlehen. Bei der Personalfürsorgestiftung der X.________ AG handle es sich zudem nicht um die Personalvorsorgeeinrichtung der Konkursitin; diese sei nämlich bei der "BVG-Personalvorsorgestiftung der X.________ Holding AG" angeschlossen (Kollokationsplan und Kollokationsverfügung vom 17. Januar 2001). Gemäss konkursamtlicher Schätzung werden die Forderungen in der ersten Klasse voll und diejenigen in dritter Klasse zu 16 % gedeckt werden können.
B.
Klageweise begehrte die Personalfürsorgestiftung der Firma X.________ AG Strassen- & Tiefbau, ihre in der dritten Klasse kollozierte Forderung im Umfang von Fr. 362'789.45 in der ersten Klasse zu kollozieren. Das Bezirksgericht N.________ und - auf Berufung der Klägerin hin - das Obergericht des Kantons Thurgau wiesen die Klage ab (Urteile vom 1. November 2001 und vom 2. Juli 2002).
C.
Mit eidgenössischer Berufung erneuert die Klägerin vor Bundesgericht ihr Klagebegehren; eventuell sei die Streitsache zur Neubeurteilung an das Obergericht zurückzuweisen. Das Obergericht schliesst auf Abweisung der Berufung unter Hinweis auf die Begründung seines Urteils. Bei der beklagten Konkursmasse der K.________ AG ist keine Berufungsantwort eingeholt worden.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Strittig ist unter den Parteien das Konkursprivileg für "die Forderungen von Personalvorsorgeeinrichtungen gegenüber den angeschlossenen Arbeitgebern" (Art. 219 Abs. 4 Erste Klasse lit. b SchKG) und dabei einzig die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein Arbeitgeber als "angeschlossen" zu gelten hat.
1.1 Dem Gesetz lässt sich nicht unmittelbar entnehmen, was unter "den angeschlossenen Arbeitgebern" ("des employeurs affiliés"; "dei datori di lavoro affiliati") zu verstehen ist. Der Wortlaut stimmt in allen drei Amtssprachen überein. Das Gesetz ist auch insoweit klar, als es die Forderungen von Personalvorsorgeeinrichtungen gegen die angeschlossenen Arbeitgeber von jenen gegenüber irgendwelchen Arbeitgebern abgrenzt und nur erstere privilegiert.
1.2 Das Konkursprivileg ist mit der SchKG-Revision von 1994/1997 neu gefasst worden. Bereits der frühere Art. 219 Abs. 4 SchKG privilegierte die "Forderungen von Fonds zur Gründung und Unterstützung von Wohlfahrtseinrichtungen für Angestellte und Arbeiter gegenüber dem Arbeitgeber sowie für Genossenschafter, soweit diese Fonds mit dem Rechte der Persönlichkeit ausgestattet sind" (Zweite Klasse lit. e). In seiner Rechtsprechung hat das Bundesgericht festgehalten, dass das Privileg den Forderungen von Wohlfahrtsfonds ganz allgemein zukommt, ungeachtet ihres Rechtsgrunds oder ihrer Herkunft. Die Privilegierung aller Forderungen von Wohlfahrtsfonds gegen den Arbeitgeber hat das Bundesgericht mit der besonderen Schutzbedürftigkeit des Vermögens gerechtfertigt, dessen Verwaltung dem Arbeitgeber anvertraut sei oder auf dessen Verwaltung er mindestens einen massgebenden Einfluss ausübe. Das Schutzbedürfnis sei besonders stark bei Geldmangel des Arbeitgebers, weil diesfalls nicht bloss die Forderungen gegen den Arbeitgeber gefährdet seien, sondern der Arbeitgeber versucht sein könnte, Mittel des Wohlfahrtsfonds für sein Unternehmen zu verwenden. Entscheidend sei die tatsächliche Verfügungsmacht des Arbeitgebers über das Vermögen des
Wohlfahrtsfonds und nicht so sehr das Verfügungsrecht, das der Arbeitgeber als Organ des Wohlfahrtsfonds besitzen könne (zuletzt: BGE 97 III 83 E. 5 S. 85 f.).
1.3 Die Privilegierung der "Forderungen von Personalvorsorgeeinrichtungen gegenüber den angeschlossenen Arbeitgebern" lässt sich inhaltlich auf das bisherige Konkursprivileg zu Gunsten der Forderungen von Wohlfahrtsfonds zurückführen. Der Bundesrat schlug zwar vor, das Privileg auf die Beitragsforderungen der Vorsorgeeinrichtungen gegenüber den angeschlossenen Arbeitgebern, soweit sie nicht durch den Sicherheitsfonds gemäss dem Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831.40) gedeckt sind, zu beschränken (Botschaft, BBl 1991 III 1, S. 129 und 254). In der Kommission des Nationalrats wurde jedoch beantragt, am geltenden Recht festzuhalten und - aus den erwähnten Gründen (E. 1.2 soeben) - weiterhin sämtliche Forderungen der Vorsorgeeinrichtungen zu privilegieren. Das Konkursprivileg erhielt dabei seine heutige Fassung (Sitzungen vom 22./23. April 1992, S. 22 f., und vom 16./17. November 1992, S. 57 f.). Der Nationalrat stimmte dem Antrag seiner Kommission in diesem Punkt vorbehaltlos zu. Der Ständerat folgte darin dem Beschluss des Nationalrats. Zu Diskussionen Anlass gaben hingegen andere Fragen der Privilegienordnung (AB 1993 N 36 f. und S 651 ff.).
1.4 Die Entstehungsgeschichte verdeutlicht, dass der Gesetzgeber von beruflicher Vorsorge in einem umfassenden Sinn und dabei von einem Anschlussverhältnis ausgegangen ist, wie es in Art. 11 Abs. 1 BVG für die obligatorische Versicherung der Arbeitnehmer geregelt wird. Danach muss der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen. Als Grundsatz kann deshalb gelten, dass ein Arbeitgeber dann "angeschlossen" im Sinne des Konkursprivilegs ist, wenn seine Arbeitnehmer bei einer Vorsorgeeinrichtung obligatorisch oder überobligatorisch versichert sind, die er selber errichtet hat oder mit der er einen Anschlussvertrag geschlossen hat. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung handelt es sich beim Anschlussvertrag um einen Vertrag sui generis im engeren Sinne (BGE 120 V 299 E. 4a S. 304), für dessen Abschluss die Regeln des Obligationenrechts gelten (z.B. Urteil des Eidg. Versicherungsgerichts B 5/87 vom 30. Mai 1989, E. 4, publ. in: SZS 1990 S. 204; Urteil des Eidg. Versicherungsgerichts B 84/00 vom 3. Oktober 2001, E. 4a, nicht publ. in BGE 127 V 377). Ein "Anschluss" kann daher
auch stillschweigend, insbesondere konkludent erfolgen, d.h. durch ein Verhalten, das nicht bloss passiv ist, sondern eindeutig und zweifelsfrei einen Anschlusswillen zeigt (BGE 123 III 53 E. 5a S. 59).
1.5 Aus Sinn und Zweck des strittigen Konkursprivilegs, namentlich aus der Entstehungsgeschichte leitet die Klägerin ab, "angeschlossen" bedeute das Vorliegen einer engen und/oder wirtschaftlichen Beziehung zwischen der Vorsorgeeinrichtung und dem Arbeitgeber. Die tatsächlichen Feststellungen des Obergerichts, die in drei Punkten zu ergänzen seien (Art. 64 OG), belegten, dass ein Anschlussverhältnis zwischen ihr und der konkursiten AG bestehe. Bevor geprüft werden kann, ob die konkursite AG als angeschlossene Arbeitgeberin im Sinne des Konkursprivilegs gelten muss (E. 3 und 4), ist vorweg auf die statutarische und reglementarische Verfassung der Klägerin im vorsorgerechtlichen Zusammenhang einzugehen (E. 2 hiernach).
2.
In vorsorgerechtlicher Hinsicht ergibt sich Folgendes:
2.1 Die Klägerin wurde im Jahre 1959 durch die Firma X.________ AG, Strassen- & Tiefbau, N.________, als Stiftung im Sinne von Art. 80 ff . ZGB errichtet. Gemäss Art. 2 der Stiftungsstatuten bezweckt sie "die Fürsorge für die Mitarbeiter der Firma X.________ AG, Strassen- & Tiefbau, N.________ und ihrer Angehörigen gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Invalidität und Tod". Der Stiftungszweck kann erreicht werden durch Schaffung einer autonomen Alterssparkasse (lit. a), durch Schaffung von Pensions-, Alters- oder Invaliditätsversicherungen (lit. b) sowie durch Leistungen in Fällen besonderer Notlagen von Destinatären nach freiem Ermessen des Stiftungsrates aus dem Stiftungsvermögen (lit. c). Die näheren Bedingungen betreffend Alterssparkasse und Pensions-, Alters- oder Invaliditätsversicherungen werden in besonderen Reglementen umschrieben (Art. 3 der Stiftungsstatuten). Die Klägerin kombiniert Versicherung, Sparkasse und Fürsorgefonds, der auch Wohlfahrtsfonds oder Patronaler Fonds genannt wird. Sie ist eine Sparkasse, die ihre Destinatäre zusätzlich gegen Invalidität und weitere Risiken versichern kann (vgl. zu den Strukturen der Personalvorsorgestiftungen: Riemer, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz,
Bern 1985, § 2 N. 14 ff. und N. 24 S. 53 ff.).
2.2 Am 1. Januar 1985 ist das BVG - einzelne Bestimmungen vorbehalten - in Kraft getreten (Art. 1 der Verordnung über die Inkraftsetzung und Einführung des BVG, SR 831.401). Bestehende Vorsorgeeinrichtungen - wie die Klägerin - mussten angepasst werden. Einerseits waren die obligatorischen Leistungen gemäss dem neuen Bundesgesetz zu garantieren und andererseits die bisherigen Strukturen zu ändern. Denn als Träger des Obligatoriums kamen grundsätzlich nur noch Versicherungsstiftungen in Betracht, während Sparkassen und Fürsorgefonds lediglich in der sog. freiwilligen - auch weitergehend oder überobligatorisch genannten - Vorsorge weiterbestehen konnten (vgl. etwa Riemer, a.a.O., § 2 N. 25 f. S. 55 f.).

Zur Durchführung der obligatorischen beruflichen Vorsorge wurde neu die "BVG-Personalvorsorgestiftung der X.________ Holding AG" gegründet. Ab dem 1. Januar 1985 verblieb der Klägerin gemäss ihrem neuen Reglement nur mehr eine Risikoversicherung, die durch Beiträge der Arbeitnehmer und der Stiftung finanziert wurde (Art. 6) und mit dem Austritt eines Arbeitnehmers aus dem Dienst der Firma erlosch (Art. 12 ). Die bestehende Sparkasse wurde mit dem Inkrafttreten des BVG stillgelegt und prämienfrei weitergeführt (Art. 14 Z. 1 Abs. 3). Durch diese Reglementsänderung beschränkte die Klägerin ihre Tätigkeit auf die Erbringung von überobligatorischen Vorsorgeleistungen und auf die Erhaltung der vorobligatorischen Vorsorge, d.h. des angesparten Kapitals der Arbeitnehmer bis Ende 1984 (vgl. zu dieser und weiteren Anpassungsmöglichkeiten: Wirz, Grundzüge des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) vom 25.6.1982, IST-Schriftenreihe Nr. 10, Zürich 1983, S. 62 ff.; Leutwiler, in: Helbling, Personalvorsorge und BVG, 7.A. Bern 2000, S. 669 ff.).

Destinatäre der neu gegründeten "BVG-Personalvorsorgestiftung der X.________ Holding AG" wurden "die Arbeitnehmer der Firma und mit dieser wirtschaftlich und finanziell verbundener Unternehmungen" sowie deren Angehörige. Demgegenüber öffnete sich die Klägerin nicht. Destinatäre blieben die Mitarbeiter der Stifterfirma X.________ AG, Strassen- & Tiefbau, N.________, sowie deren Angehörige (Art. 2 der Stiftungsstatuten), und zwar alle dem Stammpersonal angehörenden und in definitivem und ungekündigtem Arbeitsverhältnis stehenden Arbeitnehmer der Firma (Art. 5 des Reglements). Obwohl es seinerzeit offenbar einem Bedürfnis der Unternehmung - Aufbau der Holdingstruktur - entsprochen hätte, wurde der Destinatärkreis der Klägerin nicht erweitert. Eine solche Erweiterung hätte eine Anpassung des Stiftungszweckes und damit eine Änderung der Stiftungsurkunde - nicht bloss des Reglements (Riemer, a.a.O., § 2 N. 37 S. 59) - bedingt sowie einen Anschlussvertrag zwischen der Vorsorgeeinrichtung und der Unternehmung erfordert, deren Arbeitnehmer neu zu versichern gewesen wären (z.B. Meier, Umwandlung von Vorsorgeeinrichtungen im BVG, IST-Schriftenreihe Nr. 13, Zürich 1985, S. 28 ff, S. 30 ff.).
2.3 Die 1989 gegründete konkursite AG ist nach dem Gesagten weder die Gründerin der Klägerin, noch haben ihre Arbeitnehmer ursprünglich zu den Destinatären der Klägerin gehört. Das behauptete Anschlussverhältnis muss deshalb auf einer anderen Grundlage beruhen. Entgegen der obergerichtlichen Annahme spricht nicht bereits zwingend gegen das Bestehen eines Anschlussverhältnisses, dass die konkursite AG keine Beiträge an die Klägerin bezahlt hat. Denn die stillgelegte Sparkasse wurde - wie gesagt - prämienfrei weitergeführt und die Risikoversicherung durch Beiträge der Arbeitnehmer und durch die Stiftung selbst finanziert.
3.
Das Anschlussverhältnis zur konkursiten AG erblickt die Klägerin zur Hauptsache in zwei Umständen: Dem Übertritt von drei Arbeitnehmern der Stifterfirma zur konkursiten AG einerseits und der Konzernstruktur andererseits.
3.1 Entgegen der Darstellung in der Berufungsschrift ergibt sich der Anschluss nicht bereits daraus, dass die Klägerin, die Stifterfirma und die konkursite AG zum gleichen Konzern gehören. Das Konkursprivileg bezieht sich nur auf den angeschlossenen Arbeitgeber und nicht auf irgendeine andere Gesellschaft der Konzerngruppe (vgl. etwa Helbling, a.a.O., S. 540; Rechsteiner, Organisatorische Probleme der Vorsorgestiftung, WuR 37/1985 S. 117 ff., S. 124). Eine Personalvorsorgeeinrichtung kann zwar für alle Gesellschaften eines Konzerns gegründet werden, wie das bei der "BVG-Personalvorsorgestiftung der X.________ Holding AG" offenkundig der Fall gewesen ist. Auf Grund des klar umschriebenen Destinatärkreises trifft das auf die Klägerin jedoch nicht zu (E. 2.2 Abs. 3 hiervor).
3.2 In den Jahren 1991, 1995 und 1997 haben drei Arbeitnehmer der Stifterfirma zur konkursiten AG gewechselt. Die Klägerin macht geltend, die konkursite AG sei durch die Übernahme der drei Arbeitnehmer der Stifterfirma zu deren Rechtsnachfolgerin geworden. Art. 10 der Stiftungsstatuten sehe vor, dass der Übergang der Stifterfirma auf einen Rechtsnachfolger "in irgendeiner Form" stattfinden könne und dass nach einem solchen Übergang die Stiftung grundsätzlich bestehen bleibe "wobei der Rechtsnachfolger in Rechte und Pflichten der Stifterfirma trete".

Der zitierte Art. 10 der Stiftungsstatuten findet sich - so oder ähnlich formuliert - in praktisch allen Mustervorlagen für Statuten der Personalfürsorgestiftungen unter dem Titel "Rechtsnachfolge, Aufhebung und Liquidation" (z.B. Helbling, a.a.O., S. 738, Art. 6; IST-Schriftenreihe Nr. 13, S. 27, Art. 10) oder "Änderungen" (BN 1974 S. 171, Art. 9). Die Klausel bezweckt, die Personalfürsorgestiftung den Strukturveränderungen auf Seiten des Arbeitgebers anzupassen, dem sie angegliedert ist und dessen Schicksal sie bis zu einem gewissen Grad teilen muss. Solche Veränderungen können in neuen Bindungen an einen Konzern, Fusionen, Teilungen usw. bestehen ("in irgendeiner Form"), wobei der Betrieb samt den beschäftigten Arbeitnehmern auf einen oder mehrere neue Arbeitgeber ("Rechtsnachfolger") übergeht (vgl. zum Problem: Riemer, a.a.O., § 2 N. 107-109 S. 82 ff.).

Eine Änderung bei der Stifterfirma, die eine Anpassung der Klägerin erforderlich gemacht hätte, liegt nun aber nicht schon dann vor, wenn drei Arbeitnehmer, die die Stifterfirma unter anderem beschäftigt hatte, zu einem neuen Arbeitgeber wechseln. Nach den Feststellungen des Obergerichts ist die Stifterfirma auch erst am 12. Dezember 2000 im Handelsregister gelöscht worden, während die Übertritte der drei Arbeitnehmer bereits in den Jahren 1991, 1995 und 1997 stattgefunden hatten. Die Klägerin kann daher aus Art. 10 der Statuten nichts zu Gunsten eines Anschlusses der konkursiten AG ableiten.
3.3 Wie bereits dargelegt (E. 1.2 hiervor), kommt das Konkursprivileg deshalb allen Forderungen von Wohlfahrtsfonds zu, weil der Arbeitgeber auf die Anlagepolitik des Wohlfahrtsfonds Einfluss nehmen und damit Mittel des Wohlfahrtsfonds zweckentfremden bzw. gefährden könnte. In den beurteilten Fällen handelte es sich beim Arbeitgeber um die Stifterfirma (BGE 97 III 83 Nr. 20) bzw. um deren Rechtsnachfolgerin (BGE 83 III 147 Nr. 38).

Die Klägerin will diese - hier nicht gegebenen - Anwendungsfälle um ihren Sachverhalt erweitern, wonach drei bei ihr versicherte Arbeitnehmer zur konkursiten AG übergetreten und dort Mitglieder des Kaders geworden sind. Zwei der drei übergetretenen Arbeitnehmer, nämlich A.________ und B.________, haben gleichzeitig im Stiftungsrat der Klägerin als Mitglieder geamtet. Ergänzt werden kann (Art. 64 Abs. 2 OG), dass A.________ und B.________ in den von der Klägerin beigebrachten Protokollen über die Stiftungsratssitzungen der "BVG-Personalvorsorgestiftung der X.________ Holding AG" regelmässig verzeichnet sind, und zwar als Arbeitgebervertreter (kläg.act. 14-16).

In Anbetracht ihrer Doppelrolle handelt es sich bei den Übergetretenen um Personen, die als Kader der konkursiten AG zu den Arbeitgebern zu rechnen waren, gleichzeitig bei der Klägerin versichert gewesen sind und als deren Stiftungsräte die Anlagepolitik mitbestimmt haben. Dass nun aber ein "Arbeitgeber" die Mittel der Vorsorgeeinrichtung, bei der er selber versichert ist, zweckentfremdet oder gefährdet, widerspricht der allgemeinen Lebenserfahrung. Der vorliegende Fall unterscheidet sich auf Grund der gezeigten Interessenlage wesentlich von den Sachverhalten, die nach der Rechtsprechung das Konkursprivileg für Forderungen von Wohlfahrtsfonds rechtfertigen. Wie die Klägerin andernorts zu Recht festhält, dürfte es sich bei dem Darlehen an die konkursite AG um einen Anlageentscheid gehandelt haben, der im Nachhinein als unrichtig oder gewagt erscheint. Hingegen bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass das Darlehen durch unzulässige Einflussnahme erwirkt oder im einseitigen Interesse der konkursiten AG und zum Nachteil der Klägerin eingeräumt worden sein könnte.
3.4 Das Obergericht hat festgehalten, die Klägerin habe beim Stellenwechsel der besagten Arbeitnehmer deren Austrittsleistung weder abgerechnet noch auf eine Vorsorgeeinrichtung der konkursiten AG als neuer Arbeitgeberin überwiesen. Die Klägerin hat eingeräumt, dass die drei übergetretenen Arbeitnehmer ihre Ansprüche auf überobligatorische Freizügigkeitsleistungen gegen sie behalten haben (vgl. kläg.act. 18). Aus all diesen Umständen leitet die Klägerin ab, die konkursite AG habe sich ihr "angeschlossen". Bei einem Stellenwechsel dürfe die Abrechnung der Vorsorgeguthaben nämlich nur unterbleiben, wenn beide Arbeitgeber bei der gleichen Vorsorgeeinrichtung angeschlossen seien (unter Verweis auf Art. 2 f. und Art. 21 des Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge, Freizügigkeitsgesetz, FZG, SR 831.42).

Das Freizügigkeitsgesetz bezweckt, den Vorsorgeschutz zu erhalten, wenn ein Versicherter die Vorsorgeeinrichtung verlässt, bevor ein Vorsorgefall (Erreichen der Altersgrenze, Tod oder Invalidität) eintritt. In diesem sog. Freizügigkeitsfall hat der Versicherte Anspruch auf eine Austrittsleistung (Art. 2), die an den Vorsorgezweck grundsätzlich gebunden bleibt. Die bisherige Vorsorgeeinrichtung rechnet über die Austrittsleistung ab und überweist diese - von den gesetzlichen Ausnahmefällen abgesehen - an die neue Vorsorgeeinrichtung des Versicherten (vgl. etwa Brühwiler, Obligatorische berufliche Vorsorge, in: Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, Soziale Sicherheit, Stand: Frühjahr 1998, N. 92 ff. S. 38 ff.). Kein Freizügigkeitsfall im eigentlichen Sinne liegt vor, wenn der Versicherte zwar den Arbeitgeber wechselt, seine Vorsorgeeinrichtung damit aber nicht verlässt, weil alter und neuer Arbeitgeber bei der gleichen Vorsorgeeinrichtung angeschlossen sind. Für diesen Wechsel innerhalb der Vorsorgeeinrichtung sieht Art. 21 FZG vor, dass "wie im Freizügigkeitsfall abzurechnen" ist, sofern die versicherte Person das Vorsorgewerk oder den Vorsorgeplan wechselt (Abs. 1), dass hingegen die Abrechnung unterbleiben kann, wenn das
Reglement eine für die versicherte Person mindestens ebenso günstige Regelung vorsieht (Abs. 2; vgl. dazu Stufetti, Berufliche Vorsorge. Die Freizügigkeit, SJK-Nr. 1391, Stand: April 1997, S. 21 f.; Walser, Erhaltung des Vorsorgeschutzes in besonderen Fällen, in: Berufliche Vorsorge, Freizügigkeit und Wohneigentumsförderung, Bern 1995, S. 81 ff., S. 84 ff.). Ein Freizügigkeitsfall liegt auch dann nicht vor, wenn der Versicherte trotz Stellenwechsels bei der bisherigen Vorsorgeeinrichtung bleibt, obwohl der neue Arbeitgeber über eine eigene Vorsorgeeinrichtung verfügt. Diese externe Versicherung bzw. externe Mitgliedschaft wird durch das Freizügigkeitsgesetz nicht ausgeschlossen und ist grundsätzlich zulässig. Sie kann namentlich bei einer bestehenden überobligatorischen Versicherung sinnvoll sein (vgl. dazu Stufetti, a.a.O., S. 2; Braun/Deprez/Terim-Hösli, Berufliche Vorsorge und Stellenwechsel, in: Stellenwechsel und Entlassung, Basel 1997, N. 10.23 S. 301 f.; Riemer, a.a.O., § 5 N. 3 S. 108 f.).

Mit Blick auf die kurz dargestellte Rechtslage kann aus der blossen Tatsache, dass keine Vorsorgeguthaben abgerechnet worden sind, nicht einfach gefolgert werden, die konkursite AG als neue Arbeitgeberin und die Stifterfirma als alte Arbeitgeberin seien beide bei der Klägerin angeschlossen. Vielmehr kommt auch in Frage, dass die drei Arbeitnehmer, die von der Stifterfirma zur konkursiten AG gewechselt haben, als externe Mitglieder der Klägerin bei ihr versichert geblieben sind. Für den behaupteten Anschluss der konkursiten AG bedarf es daher weiterer konkreter Anhaltspunkte. Gegen einen Anschluss spricht von vornherein, dass jegliche Belege - Statuten oder Reglemente - dafür fehlen, dass die Arbeitnehmer der konkursiten AG zu den Destinatären der Klägerin gehören könnten (E. 2.2 Abs. 3 hiervor). Ferner ist nicht nachvollziehbar und wird von der Klägerin auch nicht erläutert, weshalb die konkursite AG, die erst seit 1989 besteht, sich einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen haben soll, die seit Ende 1984 stillgelegt ist, was die Sparkasse angeht, und lediglich eine Risikoversicherung anbietet, die ohnehin endet, wenn der Arbeitnehmer die Stifterfirma verlässt (E. 2.2 Abs. 2 hiervor). Diese Art beruflicher Vorsorge bringt der
konkursiten AG bzw. ihren Arbeitnehmern keinerlei Vorteile. Schliesslich kann der konkursiten AG heute nicht als Anschlusswille ausgelegt werden, dass sie beim Übertritt der vormals bei der Stifterfirma beschäftigten Arbeitnehmer offenbar nichts unternommen hat und gegenüber der Klägerin untätig geblieben ist. Mehr oder andere Anhaltspunkte, die für den angeblichen Anschluss sprechen könnten, sind weder festgestellt (Art. 63 f . OG), noch werden sie von der Klägerin behauptet.
3.5 Insgesamt vermag die Klägerin mit ihren Vorbringen keinen "Anschluss" der konkursiten AG im Sinne des angerufenen Konkursprivilegs darzutun. Daran ändern ihre Sachverhaltsergänzungen nichts, die in den vorstehenden Erwägungen zu Gunsten der Klägerin berücksichtigt worden sind (Art. 64 Abs. 2 OG).
4.
Schliesslich macht die Klägerin geltend, die konkursite AG habe das Anschlussverhältnis selber anerkannt, indem sie die Darlehensschuld unter den Verbindlichkeiten gegenüber Vorsorgeeinrichtungen im Anhang zur Jahresrechnung aufgeführt habe. An einer derartigen rechtsgeschäftlichen Erklärung könne die Konkursverwaltung nachträglich nichts mehr ändern. Die Auffassung trifft nicht zu. Es kann nicht im Belieben des Schuldners stehen, durch die Anerkennung von Forderungen einzelne Gläubiger gegenüber anderen zu begünstigen. In der Generalexekution hat die Konkursverwaltung die eingegebenen Forderungen in materieller und formeller Hinsicht zu prüfen. Ihr Entscheid schlägt sich im Kollokationsplan nieder, der wiederum mit Kollokationsklage wegen Verletzung materiellen Rechts angefochten werden kann (Brunner/Reutter, Kollokations- und Widerspruchsklagen nach SchKG, 2.A. Bern 2002, S. 31 f. und S. 36 f.). Richtig ist hingegen, dass im Anhang zur Jahresrechnung "Verbindlichkeiten gegenüber Vorsorgeeinrichtungen" aufzuführen sind (Art. 663b Ziffer 5 OR), wobei offen bleiben kann, ob davon nur Verbindlichkeiten gegenüber Vorsorgeeinrichtungen erfasst werden, denen die Aktiengesellschaft "angeschlossen" im Sinne des Konkursprivilegs ist (vgl.
Neuhaus/Ilg, Basler Kommentar, 2002, N. 20 zu Art. 663b OR). Denn die Unterzeichnung der Jahresrechnung durch die Aktiengesellschaft bedeutet weder intern noch extern eine Erklärung über die Anerkennung von Schulden oder den Verzicht auf Guthaben (vgl. Käfer, Berner Kommentar, 1981, N. 71, und Bossard, Zürcher Kommentar, 1984, N. 16, je zu Art. 961 OR). Selbst eine allfällige Nennung der Darlehensschuld gegenüber der Klägerin im Anhang zur Jahresrechnung gestattete somit keine rechtliche Schlussfolgerung auf das Bestehen eines Anschlussverhältnisses zwischen der Klägerin und der konkursiten AG. Die diesbezüglich verlangte Sachverhaltsergänzung und der eventuell gestellte Beweisantrag sind bei dieser Rechtslage bedeutungslos (BGE 127 III 248 E. 3a S. 253). Die Berufung muss auch unter diesem Blickwinkel abgewiesen werden.
5.
Die unterliegende Klägerin wird kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 OG).
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Berufung wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 6'000.-- wird der Klägerin auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Obergericht des Kantons Thurgau schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 6. Juni 2003
Im Namen der II. Zivilabteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 281.1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) SchKG Art. 219 - 1 Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
¹	Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
²	Hafteten mehrere Pfänder für die nämliche Forderung, so werden die daraus erlösten Beträge im Verhältnisse ihrer Höhe zur Deckung der Forderung verwendet.
³	Der Rang der Grundpfandgläubiger und der Umfang der pfandrechtlichen Sicherung für Zinse und andere Nebenforderungen bestimmt sich nach den Vorschriften über das Grundpfand.391
⁴	Die nicht pfandgesicherten Forderungen sowie der ungedeckte Betrag der pfandgesicherten Forderungen werden in folgender Rangordnung aus dem Erlös der ganzen übrigen Konkursmasse gedeckt:
^a	Die Forderungen von Personen, deren Vermögen kraft elterlicher Gewalt dem Schuldner anvertraut war, für alles, was derselbe ihnen in dieser Eigenschaft schuldig geworden ist. Dieses Vorzugsrecht gilt nur dann, wenn der Konkurs während der elterlichen Verwaltung oder innert einem Jahr nach ihrem Ende veröffentlicht worden ist.
^abis	Die Rückforderungen von Arbeitnehmern betreffend Kautionen.
^ater	Die Forderungen von Arbeitnehmern aus Sozialplänen, die nicht früher als sechs Monate vor der Konkurseröffnung entstanden oder fällig geworden sind.
^b	Die Beitragsforderungen nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1946399 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung, dem Bundesgesetz vom 19. Juni 1959400 über die Invalidenversicherung, dem Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung, dem Erwerbsersatzgesetz vom 25. September 1952401 und dem Arbeitslosenversicherungsgesetz vom 25. Juni 1982402.
^c	Die Prämien- und Kostenbeteiligungsforderungen der sozialen Krankenversicherung.
^d	Die Beiträge an die Familienausgleichskasse.
^e	...
^f	Die Einlagen nach Artikel 37a des Bankengesetzes vom 8. November 1934405.
⁵	Bei den in der ersten und zweiten Klasse gesetzten Fristen werden nicht mitberechnet:
¹	die Dauer eines vorausgegangenen Nachlassverfahrens;
²	die Dauer eines Prozesses über die Forderung;
³	bei der konkursamtlichen Liquidation einer Erbschaft die Zeit zwischen dem Todestag und der Anordnung der Liquidation.407

SR 281.1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) SchKG Art. 219 - 1 Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
¹	Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
²	Hafteten mehrere Pfänder für die nämliche Forderung, so werden die daraus erlösten Beträge im Verhältnisse ihrer Höhe zur Deckung der Forderung verwendet.
³	Der Rang der Grundpfandgläubiger und der Umfang der pfandrechtlichen Sicherung für Zinse und andere Nebenforderungen bestimmt sich nach den Vorschriften über das Grundpfand.391
⁴	Die nicht pfandgesicherten Forderungen sowie der ungedeckte Betrag der pfandgesicherten Forderungen werden in folgender Rangordnung aus dem Erlös der ganzen übrigen Konkursmasse gedeckt:
^a	Die Forderungen von Personen, deren Vermögen kraft elterlicher Gewalt dem Schuldner anvertraut war, für alles, was derselbe ihnen in dieser Eigenschaft schuldig geworden ist. Dieses Vorzugsrecht gilt nur dann, wenn der Konkurs während der elterlichen Verwaltung oder innert einem Jahr nach ihrem Ende veröffentlicht worden ist.
^abis	Die Rückforderungen von Arbeitnehmern betreffend Kautionen.
^ater	Die Forderungen von Arbeitnehmern aus Sozialplänen, die nicht früher als sechs Monate vor der Konkurseröffnung entstanden oder fällig geworden sind.
^b	Die Beitragsforderungen nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1946399 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung, dem Bundesgesetz vom 19. Juni 1959400 über die Invalidenversicherung, dem Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung, dem Erwerbsersatzgesetz vom 25. September 1952401 und dem Arbeitslosenversicherungsgesetz vom 25. Juni 1982402.
^c	Die Prämien- und Kostenbeteiligungsforderungen der sozialen Krankenversicherung.
^d	Die Beiträge an die Familienausgleichskasse.
^e	...
^f	Die Einlagen nach Artikel 37a des Bankengesetzes vom 8. November 1934405.
⁵	Bei den in der ersten und zweiten Klasse gesetzten Fristen werden nicht mitberechnet:
¹	die Dauer eines vorausgegangenen Nachlassverfahrens;
²	die Dauer eines Prozesses über die Forderung;
³	bei der konkursamtlichen Liquidation einer Erbschaft die Zeit zwischen dem Todestag und der Anordnung der Liquidation.407

SR 281.1 Bundesgesetz vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG) SchKG Art. 219 - 1 Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
¹	Die pfandgesicherten Forderungen werden aus dem Ergebnisse der Verwertung der Pfänder vorweg bezahlt.
²	Hafteten mehrere Pfänder für die nämliche Forderung, so werden die daraus erlösten Beträge im Verhältnisse ihrer Höhe zur Deckung der Forderung verwendet.
³	Der Rang der Grundpfandgläubiger und der Umfang der pfandrechtlichen Sicherung für Zinse und andere Nebenforderungen bestimmt sich nach den Vorschriften über das Grundpfand.391
⁴	Die nicht pfandgesicherten Forderungen sowie der ungedeckte Betrag der pfandgesicherten Forderungen werden in folgender Rangordnung aus dem Erlös der ganzen übrigen Konkursmasse gedeckt:
^a	Die Forderungen von Personen, deren Vermögen kraft elterlicher Gewalt dem Schuldner anvertraut war, für alles, was derselbe ihnen in dieser Eigenschaft schuldig geworden ist. Dieses Vorzugsrecht gilt nur dann, wenn der Konkurs während der elterlichen Verwaltung oder innert einem Jahr nach ihrem Ende veröffentlicht worden ist.
^abis	Die Rückforderungen von Arbeitnehmern betreffend Kautionen.
^ater	Die Forderungen von Arbeitnehmern aus Sozialplänen, die nicht früher als sechs Monate vor der Konkurseröffnung entstanden oder fällig geworden sind.
^b	Die Beitragsforderungen nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1946399 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung, dem Bundesgesetz vom 19. Juni 1959400 über die Invalidenversicherung, dem Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die Unfallversicherung, dem Erwerbsersatzgesetz vom 25. September 1952401 und dem Arbeitslosenversicherungsgesetz vom 25. Juni 1982402.
^c	Die Prämien- und Kostenbeteiligungsforderungen der sozialen Krankenversicherung.
^d	Die Beiträge an die Familienausgleichskasse.
^e	...
^f	Die Einlagen nach Artikel 37a des Bankengesetzes vom 8. November 1934405.
⁵	Bei den in der ersten und zweiten Klasse gesetzten Fristen werden nicht mitberechnet:
¹	die Dauer eines vorausgegangenen Nachlassverfahrens;
²	die Dauer eines Prozesses über die Forderung;
³	bei der konkursamtlichen Liquidation einer Erbschaft die Zeit zwischen dem Todestag und der Anordnung der Liquidation.407

SR 831.40 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) BVG Art. 11 Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung - 1 Der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, muss eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen.
¹	Der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, muss eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen.
²	Verfügt der Arbeitgeber nicht bereits über eine Vorsorgeeinrichtung, so wählt er eine solche im Einverständnis mit seinem Personal oder der allfälligen Arbeitnehmervertretung.28
³	Der Anschluss erfolgt rückwirkend.
^3bis	Die Auflösung eines bestehenden Anschlusses an eine Vorsorgeeinrichtung und der Wiederanschluss an eine neue Vorsorgeeinrichtung durch den Arbeitgeber erfolgt im Einverständnis mit dem Personal oder der allfälligen Arbeitnehmervertretung. Die Vorsorgeeinrichtung hat die Auflösung des Anschlussvertrages der Auffangeinrichtung (Art. 60) zu melden.29 30
^3ter	Kommt in den Fällen nach den Absätzen 2 und 3bis keine Einigung zustande, so entscheidet ein neutraler Schiedsrichter, der im gegenseitigen Einverständnis oder, bei Uneinigkeit, von der Aufsichtsbehörde bezeichnet wird.31
⁴	Die Ausgleichskasse der AHV überprüft, ob die von ihr erfassten Arbeitgeber einer registrierten Vorsorgeeinrichtung angeschlossen sind.32
⁵	Sie fordert Arbeitgeber, die ihrer Pflicht nach Absatz 1 nicht nachkommen, auf, sich innerhalb von zwei Monaten einer registrierten Vorsorgeeinrichtung anzuschliessen.33
⁶	Kommt der Arbeitgeber der Aufforderung der Ausgleichskasse der AHV nicht fristgemäss nach, so meldet diese ihn der Auffangeinrichtung (Art. 60) rückwirkend zum Anschluss.34
⁷	Die Auffangeinrichtung und die Ausgleichskasse der AHV stellen dem säumigen Arbeitgeber den von ihm verursachten Verwaltungsaufwand in Rechnung. Die nicht einbringbaren Verwaltungskosten übernimmt der Sicherheitsfonds (Art. 56 Abs. 1 Bst. d und h).35

SR 831.40 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) BVG Art. 11 Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung - 1 Der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, muss eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen.
¹	Der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, muss eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschliessen.
²	Verfügt der Arbeitgeber nicht bereits über eine Vorsorgeeinrichtung, so wählt er eine solche im Einverständnis mit seinem Personal oder der allfälligen Arbeitnehmervertretung.28
³	Der Anschluss erfolgt rückwirkend.
^3bis	Die Auflösung eines bestehenden Anschlusses an eine Vorsorgeeinrichtung und der Wiederanschluss an eine neue Vorsorgeeinrichtung durch den Arbeitgeber erfolgt im Einverständnis mit dem Personal oder der allfälligen Arbeitnehmervertretung. Die Vorsorgeeinrichtung hat die Auflösung des Anschlussvertrages der Auffangeinrichtung (Art. 60) zu melden.29 30
^3ter	Kommt in den Fällen nach den Absätzen 2 und 3bis keine Einigung zustande, so entscheidet ein neutraler Schiedsrichter, der im gegenseitigen Einverständnis oder, bei Uneinigkeit, von der Aufsichtsbehörde bezeichnet wird.31
⁴	Die Ausgleichskasse der AHV überprüft, ob die von ihr erfassten Arbeitgeber einer registrierten Vorsorgeeinrichtung angeschlossen sind.32
⁵	Sie fordert Arbeitgeber, die ihrer Pflicht nach Absatz 1 nicht nachkommen, auf, sich innerhalb von zwei Monaten einer registrierten Vorsorgeeinrichtung anzuschliessen.33
⁶	Kommt der Arbeitgeber der Aufforderung der Ausgleichskasse der AHV nicht fristgemäss nach, so meldet diese ihn der Auffangeinrichtung (Art. 60) rückwirkend zum Anschluss.34
⁷	Die Auffangeinrichtung und die Ausgleichskasse der AHV stellen dem säumigen Arbeitgeber den von ihm verursachten Verwaltungsaufwand in Rechnung. Die nicht einbringbaren Verwaltungskosten übernimmt der Sicherheitsfonds (Art. 56 Abs. 1 Bst. d und h).35

SR 831.40 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) BVG Art. 1 Zweck - 1 Berufliche Vorsorge umfasst alle Massnahmen auf kollektiver Basis, die den älteren Menschen, den Hinterbliebenen und Invaliden beim Eintreten eines Versicherungsfalles (Alter, Tod oder Invalidität) zusammen mit den Leistungen der eidgenössischen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (AHV/IV) die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise erlauben.
¹	Berufliche Vorsorge umfasst alle Massnahmen auf kollektiver Basis, die den älteren Menschen, den Hinterbliebenen und Invaliden beim Eintreten eines Versicherungsfalles (Alter, Tod oder Invalidität) zusammen mit den Leistungen der eidgenössischen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (AHV/IV) die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise erlauben.
²	Der in der beruflichen Vorsorge versicherbare Lohn oder das versicherbare Einkommen der Selbstständigerwerbenden darf das AHV-beitragspflichtige Einkommen nicht übersteigen.
³	Der Bundesrat präzisiert die Grundsätze der Angemessenheit, der Kollektivität, der Gleichbehandlung, der Planmässigkeit sowie des Versicherungsprinzips. Er kann ein Mindestalter für den vorzeitigen Altersrücktritt festlegen.

SR 831.40 Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) BVG Art. 12 Leistungsansprüche vor dem Anschluss - 1 Die Arbeitnehmer oder ihre Hinterlassenen haben Anspruch auf die gesetzlichen Leistungen, auch wenn sich der Arbeitgeber noch nicht einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen hat. Diese Leistungen werden von der Auffangeinrichtung erbracht.
¹	Die Arbeitnehmer oder ihre Hinterlassenen haben Anspruch auf die gesetzlichen Leistungen, auch wenn sich der Arbeitgeber noch nicht einer Vorsorgeeinrichtung angeschlossen hat. Diese Leistungen werden von der Auffangeinrichtung erbracht.
²	In diesem Fall schuldet der Arbeitgeber der Auffangeinrichtung nicht nur die entsprechenden Beiträge samt Verzugszinsen, sondern auch einen Zuschlag als Schadenersatz.

SR 831.42 Bundesgesetz vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG) - Freizügigkeitsgesetz FZG Art. 21 Wechsel innerhalb der Vorsorgeeinrichtung
¹	Sind zwei Arbeitgeber42 der gleichen Vorsorgeeinrichtung angeschlossen und wechselt die versicherte Person vom einen zum anderen, so ist wie im Freizügigkeitsfall abzurechnen, sofern die versicherte Person das Vorsorgewerk oder den Vorsorgeplan wechselt.
²	Sieht das Reglement eine für die versicherte Person mindestens ebenso günstige Regelung vor, so kann eine Abrechnung unterbleiben.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 961 - Unternehmen, die von Gesetzes wegen zu einer ordentlichen Revision verpflichtet sind, müssen:
¹	zusätzliche Angaben im Anhang der Jahresrechnung machen;
²	als Teil der Jahresrechnung eine Geldflussrechnung erstellen;
³	einen Lagebericht verfassen.