2C_566/2010 - 2011-01-05 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_566/2010

Urteil vom 5. Januar 2011
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Karlen,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
1. Y.________ AG in Liquidation,
2. X.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Jean-Claude Diener, Revisions- und Treuhandbüro,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern.

Gegenstand
Verrechnungssteuer (Mantelhandel),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 10. Juni 2010.
Sachverhalt:

A.
Die am 2. September 1987 gegründete Y.________ AG bezweckt gemäss Handelsregistereintrag die Beteiligung an Unternehmungen sowie die Verwaltung von Vermögen. Sie ist mit einem Aktienkapital von Fr. 100'000.-- ausgestattet, wovon Fr. 50'000.-- liberiert sind. Alleinaktionär war X.________.
Am 5. Juli 2002 verkaufte X.________ alle Aktien dieser Gesellschaft an A.________. Die Aktiven der Gesellschaft bestanden zu diesem Zeitpunkt gemäss Bilanz per 31. Dezember 2001 im Wesentlichen aus dem nicht liberierten Teil des Aktienkapitals (Fr. 50'000.--) sowie einem Aktionärsdarlehen von (rund) Fr. 160'000.--.
Am 5. August 2002 übertrug A.________ seinerseits alle Aktien auf die deutsche B.________ (gemäss Kaufvertrag) bzw. C.________ (gemäss Aktienzertifikat). Der Kaufpreis betrug gemäss Kaufvertrag Fr. 12'000.--. Die Übernahme erfolgte auf der Grundlage der Bilanz per 31. Dezember 2001. Der Verkäufer garantierte, dass diese Bilanz "zwischenzeitlich keine wesentlichen Veränderungen erfahren hat". X.________ blieb (einziger) Verwaltungsrat der Gesellschaft. Er wurde in dieser Funktion am 4. November 2002 durch D.________ abgelöst.
Am 9. Februar 2006 trat D.________ aus dem Verwaltungsrat aus. Die Gesellschaft wurde in der Folge am 12. Januar 2007 mangels Domizil und Organe von Gesetzes wegen in Liquidation gesetzt und für aufgelöst erklärt.

B.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung betrachtete die beiden Veräusserungen als Mantelhandel (Verkauf der Beteiligung an einer in liquide Form gebrachten Gesellschaft) und erhob darauf die Verrechnungssteuer. Die Verrechnungssteuer auf der ersten Transaktion belief sich auf Fr. 37'100.-- (35 % des Liquidationsüberschusses von Fr. 106'000.--). Sie wurde durch X.________ bezahlt und ist vorliegend nicht mehr streitig.
Die Verrechnungssteuer auf der zweiten Transaktion setzte die Eidgenössische Steuerverwaltung ausgehend von einem Liquidationsüberschuss von Fr. 117'000.-- (Kaufpreis Fr. 12'000.--, zuzüglich Übernahme Aktionärsdarlehen Fr. 155'000.--, abzüglich einbezahltes Aktienkapital Fr. 50'000.--) auf Fr. 40'950.-- fest und erklärte hierfür mit Entscheid vom 4. April 2007 X.________ als Liquidator nebst der Gesellschaft solidarisch haftbar. Auf Einsprache hin reduzierte die Eidgenössische Steuerverwaltung die Steuerforderung auf Fr. 37'946.65. Sie begründete dies damit, dass bei einem Mantelhandel dann, wenn der Verkaufspreis höher ausfalle als das Reinvermögen der Gesellschaft, der Liquidationserlös praxisgemäss nicht nach Massgabe des Verkaufspreises, sondern auf dem Reinvermögen der Gesellschaft berechnet werde. Diesen Wert berechnete sie wie folgt:

Einbezahltes Aktienkapital Fr. 50'000.00
Gesetzliche Reserven (per 31.12.2001) Fr. 26'000.00
Vorjahresgewinne (per 31.12.2001) Fr. 78'615.40
Gewinn 2001 Fr. 2'358.50
anteilmässiger Gewinn 2002 (bis 5.8.2002) Fr. 1'455.55
Reinvermögen per 5.8.2002 (gerundet) Fr. 158'419.00
abzüglich einbezahltes Aktienkapital Fr. 50'000.00
Liquidationsüberschuss Fr. 108'419.00
Verrechnungssteuer 35 % Fr. 37'946.65

C.
Eine Beschwerde von X.________ und der Y.________ AG in Liquidation wies das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 10. Juni 2010 ab. Das Gericht erwog, der Mantelhandel bei den beiden Transaktionen sei nicht bestritten. Es stehe zudem ausser Frage, dass die Gesellschaft zum Zeitpunkt der beiden Transaktionen sich in liquider Form befunden habe. Als Erträge habe die Gesellschaft einzig noch geringfügige Zinseinnahmen erzielt. Umstritten sei indes die Berechnung des Liquidationsüberschusses bezüglich der zweiten Transaktion. Die Praxis, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung für die Berechnung der Steuer auf das tiefere Reinvermögen der Gesellschaft abgestellt habe, sei nicht zu beanstanden. Sie trage dem Umstand Rechnung, dass mit dem Kaufpreis der Käufer nicht nur den Wert des Mantels, sondern unter Umständen noch weiteren Aufwand abgelte.
Umstritten sei indes, ob bei der Berechnung des Liquidationsüberschusses aus der zweiten Transaktion die bei der ersten Transaktion vorgenommene "Ausschüttung" hätte angerechnet werden müssen. Das sei nicht der Fall, weil bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise beim sog. Mantelhandel für Zwecke der Verrechnungssteuer stets eine Ausschüttung des Liquidationsüberschusses mit anschliessender "Neugründung" angenommen werde. Eine formelle Liquidation mit anschliessender formeller Neugründung würde zum gleichen Ergebnis führen.

D.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen X.________ und die Y.________ AG in Liquidation, der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 10. Juni 2010 sowie der Einspracheentscheid seien aufzuheben und die Verrechnungssteuer auf der zweiten Transaktion unter Beachtung der wirtschaftlichen Aspekte richtig zu berechnen. Die Verrechnungssteuer auf dem ersten Handel werde nicht bestritten.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtete auf Vernehmlassung.

Erwägungen:

1.
Für die Verrechnungssteuer einer aufgelösten juristischen Person haften die mit der Liquidation betrauten Personen bis zum Betrag des Liquidationsergebnisses solidarisch (Art. 15 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer, VStG; SR 642.21).
Ob der Beschwerdeführer befugt ist, für die aufgelöste Gesellschaft Beschwerde zu führen, nachdem die Gesellschaft über kein Domizil und keine Organe verfügte und von Amtes wegen aufgelöst wurde, ist fraglich. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat den Beschwerdeführer für die Verrechnungssteuerforderung als solidarisch haftbar erklärt, weil er im Rahmen des zweiten Mantelhandels in seiner damaligen Funktion als Verwaltungsrat die Gesellschaft faktisch liquidierte (Art. 15 Abs. 1 VStG). Der solidarisch Mithaftende hat im Verfahren über die Verrechnungssteuer die gleichen Rechte und Pflichten wie der Steuerpflichtige (Art. 15 Abs. 3 VStG). Der Beschwerdeführer kann daher die der aufgelösten Gesellschaft zustehenden Rechte wie die eigenen geltend machen. Es steht auch nichts entgegen, die Gesellschaft an einem allenfalls positiven Prozessausgang teilhaben zu lassen (vgl. Walter R. Pfund, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, 1. Teil, 1971, N. 22 zu Art. 15 Abs. 3 VStG). Diesbezüglich kann auf die entsprechende Praxis bei den durch die Eidgenössische Finanzmarktaufsicht (FINMA) aufgelösten Finanzinstituten verwiesen werden (BGE 132 II 382 E. 1.1 mit weiteren Hinweisen).
Das Eintreten auf die Beschwerde wirft im Übrigen keine weiteren Fragen auf.

2.
2.1 Gemäss Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG unterliegen Gewinnanteile und sonstige Erträge auf den von einer schweizerischen Aktiengesellschaft ausgegebenen Aktien der Verrechnungssteuer. Art. 20 Abs. 1 der Verordnung über die Verrechnungssteuer vom 19. Dezember 1966 (VStV; SR 642.211) bezeichnet jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt, als steuerbaren Ertrag. Die gleiche Vorschrift erwähnt als Beispiel geldwerter Leistungen Liquidationsüberschüsse, d.h. Leistungen, die den Aktionären oder ihnen nahestehenden Personen im Zusammenhang mit der Auflösung der Gesellschaft gewährt werden, soweit es sich nicht um die Rückzahlung des statutarischen Grundkapitals handelt.
Dabei wird der Begriff der Liquidation im Steuerrecht deutlich weiter gefasst als im Handelsrecht. Nach ständiger Praxis ist die Verrechnungssteuer auf Liquidationsüberschüssen nicht nur dann geschuldet, wenn die Gesellschaft nach den Bestimmungen des Obligationenrechts förmlich aufgelöst wird, sondern auch dann, wenn sie durch Aufgabe ihrer Aktiven faktisch liquidiert wird. Eine Gesellschaft wird faktisch liquidiert, indem ihre Aktiven veräussert oder verwertet werden und der Erlös nicht wieder investiert, sondern verteilt wird. Das kann dann der Fall sein, wenn ihr sämtliche Aktiven entzogen werden, aber auch dann, wenn ihr zwar einige Aktiven (wie Bankguthaben, flüssige Mittel oder Buchforderungen gegen ihre Aktionäre u.ä.) verbleiben, ansonsten jedoch die wirtschaftliche Substanz entzogen wird (ASA 79 S. 391, 2C_349/2008 E. 2.3, mit Hinweis auf BGE 115 Ib 274 E. 9, 10; ASA 68 S. 739, 2A.259/1997 E. 4).
Der Begriff der geldwerten Leistung nach Art. 20 Abs. 1 VStV deckt sich im Übrigen mit der nach Massgabe von Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG als Einkommen steuerbaren geldwerten Leistung, was grundsätzlich auch dem Sicherungszweck der Verrechnungssteuer entspricht. Dementsprechend ist Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG wie Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG - den das Bundesgericht wiederholt als eine Steuernorm mit wirtschaftlichen Anknüpfungspunkten bezeichnet hat - unter Berücksichtigung des wirtschaftlichen Charakters auszulegen. Die Steuerbehörden sind daher bei der Interpretation dieser Vorschrift nicht strikte an die zivilrechtliche Gestaltung gebunden; vielmehr haben sie den Sachverhalt entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen (vgl. ASA 68 739, 2A.259/1997 E. 2b mit Hinweis).

2.2 Die Veräusserung eines Aktienmantels - das heisst, der Verkauf der Aktien einer in liquide Form gebrachten, aber juristisch nicht aufgelösten Aktiengesellschaft, die als wesentliche Aktiven Forderungen, Geld, Wertpapiere u. dgl. besitzt - wird in wirtschaftlicher Betrachtungsweise einer (faktischen) Liquidation mit anschliessender Neugründung gleichgestellt. Die Liquidation einer Aktiengesellschaft unterliegt der Verrechnungssteuer, während die Begründung oder Erhöhung von Beteiligungsrechten in Form von Aktien der Stempelsteuer unterliegt (Art. 5 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben, StG; SR 641.10). Den Liquidationsüberschuss zahlt die Gesellschaft beim Mantelhandel zwar nicht aus; er verbleibt ihr vielmehr in Form der Liquiditäten. Er wird aber durch den übernehmenden dem abtretenden Aktionär als Preis für die erworbenen Aktien ausbezahlt, soweit dieser den Anteil am einbezahlten Grundkapital übersteigt. Der entsprechende Teil des Kaufpreises wird daher als Liquidationsgewinn der Verrechnungssteuer unterstellt (ASA 79 S. 391, 2C_349/2008 E. 2.4; ASA 69 S. 898, 2A.107/1999 E. 4b; je mit Hinweisen).

3.
3.1 Vorliegend wurden die Aktien der Beschwerdeführerin, deren Aktiven im Wesentlichen aus dem nicht liberierten Teil des Aktienkapitals sowie aus einem Aktionärsdarlehen bestanden, wiederholt veräussert (wobei hier die Verrechnungssteuer auf dem zweiten Handel streitig ist). Es geht um Transaktionen einer in liquide Form gebrachten Gesellschaft (Mantelhandel), welche - wie erwähnt (E. 2.2) - unter einer wirtschaftlichen, aber gesetzlich zulässigen Betrachtungsweise wie eine Liquidation behandelt wird. Der entsprechende Teil des Kaufpreises aus der Veräusserung eines Aktienmantels unterliegt als Ertrag aus Beteiligung im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG und Art. 20 Abs. 1 VStV der Verrechnungssteuer. Der Liquidationserlös, d.h. der das einbezahlte Grundkapital übersteigende Teil des Kaufpreises (oder nach der Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung der niedrigere Vermögenswert der Gesellschaft), ist der Verrechnungssteuer zu unterstellen. Bei ordentlicher Auflösung mit anschliessender Neugründung wäre auf dem Liquidationserlös ebenfalls die Verrechnungssteuer geschuldet.

3.2 Die Beschwerdeführer wenden ein, im Rahmen der ersten Transaktion habe die Steuerverwaltung einen Liquidationsgewinn von Fr. 106'000.-- besteuert. Dieser könne kein zweites Mal besteuert werden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung könne für die "Neugründung" im Rahmen des zweiten Mantelhandels nicht einfach auf die Bilanz per 31. Dezember 2001 abstellen (vgl. ad Sachverhalt, lit. A). Liquidation und Neugründung (im Rahmen des ersten Mantelhandels) müssten buchhalterisch ebenfalls erfasst werden. Zu diesem Zweck habe die Beschwerdeführerin eine Liquidationsbilanz per 5. Juli 2002 erstellt. Eidgenössische Steuerverwaltung und Vorinstanz hätten die Liquidationsbuchungen nicht übernommen und damit Bundesrecht verletzt. Auch sei dem Antrag der Beschwerdeführer auf Anordnung einer Expertise zur Frage der im Liquidationsfall vorzunehmenden, korrekten Buchungen nicht entsprochen und damit der Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt worden.

3.3 Die Einwände sind unbehelflich. Charakteristisch für den Mantelhandel ist, dass der "Liquidationserlös" wirtschaftlich der Gesellschaft verbleibt; es erfolgt keine Ausschüttung. Vielmehr wird der Liquidationserlös durch den übernehmenden dem abtretenden Aktionär als Preis für die erworbenen Aktien ausbezahlt, soweit dieser den Anteil am einbezahlten Grundkapital übersteigt. Es findet daher im Zeitpunkt des Mantelhandels keine Entleerung der Gesellschaft statt (vgl. oben E. 2.2). Vorliegend verfügte die Gesellschaft im Rahmen der zweiten Veräusserung im Wesentlichen über die gleichen Aktiven wie beim ersten Mantelhandel. Grundlage für den Kaufvertrag vom 6. Dezember 2004 bildete denn auch die Bilanz per 31. Dezember 2001, für welche der Verkäufer dem Käufer kaufvertraglich garantierte, dass diese "keine wesentlichen Veränderungen erfahren hat".
Da die Rüge der Beschwerdeführer schon vom Ansatz her falsch ist, durfte die Vorinstanz ohne Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör die Anordnung einer Expertise zur angeblich richtigen Verbuchung des ausgeschütteten Liquidationserlöses verzichten. Unbehelflich ist auch die Berufung auf das Recht zur Verrechnung gegenseitiger Forderungen (Art. 120 OR), auf den Anspruch auf Liquidationserlös (Art. 660 und 745 OR) oder auf die Regeln über die Bilanzwahrheit und -klarheit (Art. 959 und 960 OR); die entsprechenden Rügen beruhen auf der gleichen unrichtigen Annahme, dass die Gesellschaft tatsächlich liquidiert worden sei, was nach dem Gesagten nicht zutrifft. Das gilt auch für die mit dem Willkürverbot (Art. 9 BV) begründete Rüge.

4.
Nicht umstritten ist die Solidarhaftung des Beschwerdeführers als Liquidator im Sinne von Art. 15 Abs. 1 lit. a und Abs. 2 VStG (vgl. BGE 115 Ib 393; 2A.107/1999, ASA 69 S. 898 E. 4e). Sie wird vorliegend nicht gerügt und ist daher auch nicht zu prüfen (Art. 42 Abs. 2 BGG; BGE 134 II 244 E. 2.1).

5.
Die Beschwerde ist nach dem Gesagten abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. Bei diesem Verfahrensausgang sind die bundesgerichtlichen Kosten (Art. 65 BGG) den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG), wobei die Kosten sichergestellt worden sind.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführenden unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Eidgenössischen Steuerverwaltung und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 5. Januar 2011
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Wyssmann

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 15 - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
¹	Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
^a	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica, da una società commerciale senza personalità giuridica o da un investimento collettivo di capitale che vengono sciolti: le persone incaricate della liquidazione, sino a concorrenza del ricavato della liquidazione;
^b	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica o da un investimento collettivo di capitale che trasferisce la sede all'estero: gli organi e, nel caso della società in accomandita per investimenti collettivi di capitale, la banca depositaria, sino a concorrenza del patrimonio netto della persona giuridica e dell'investimento collettivo di capitale.59
²	Le persone designate al capoverso 1 rispondono soltanto dei crediti d'imposta, degli interessi e delle spese che sorgono, che sono fatti valere dall'autorità o scadono sotto la loro gestione; la loro responsabilità si estingue se provano di aver fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale.
³	La persona solidalmente responsabile ha i medesimi diritti e doveri procedurali del contribuente.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 15 - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
¹	Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
^a	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica, da una società commerciale senza personalità giuridica o da un investimento collettivo di capitale che vengono sciolti: le persone incaricate della liquidazione, sino a concorrenza del ricavato della liquidazione;
^b	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica o da un investimento collettivo di capitale che trasferisce la sede all'estero: gli organi e, nel caso della società in accomandita per investimenti collettivi di capitale, la banca depositaria, sino a concorrenza del patrimonio netto della persona giuridica e dell'investimento collettivo di capitale.59
²	Le persone designate al capoverso 1 rispondono soltanto dei crediti d'imposta, degli interessi e delle spese che sorgono, che sono fatti valere dall'autorità o scadono sotto la loro gestione; la loro responsabilità si estingue se provano di aver fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale.
³	La persona solidalmente responsabile ha i medesimi diritti e doveri procedurali del contribuente.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 15 - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
¹	Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
^a	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica, da una società commerciale senza personalità giuridica o da un investimento collettivo di capitale che vengono sciolti: le persone incaricate della liquidazione, sino a concorrenza del ricavato della liquidazione;
^b	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica o da un investimento collettivo di capitale che trasferisce la sede all'estero: gli organi e, nel caso della società in accomandita per investimenti collettivi di capitale, la banca depositaria, sino a concorrenza del patrimonio netto della persona giuridica e dell'investimento collettivo di capitale.59
²	Le persone designate al capoverso 1 rispondono soltanto dei crediti d'imposta, degli interessi e delle spese che sorgono, che sono fatti valere dall'autorità o scadono sotto la loro gestione; la loro responsabilità si estingue se provano di aver fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale.
³	La persona solidalmente responsabile ha i medesimi diritti e doveri procedurali del contribuente.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 15 - 1 Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
¹	Sono solidalmente responsabili con il contribuente:
^a	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica, da una società commerciale senza personalità giuridica o da un investimento collettivo di capitale che vengono sciolti: le persone incaricate della liquidazione, sino a concorrenza del ricavato della liquidazione;
^b	per l'imposta preventiva dovuta da una persona giuridica o da un investimento collettivo di capitale che trasferisce la sede all'estero: gli organi e, nel caso della società in accomandita per investimenti collettivi di capitale, la banca depositaria, sino a concorrenza del patrimonio netto della persona giuridica e dell'investimento collettivo di capitale.59
²	Le persone designate al capoverso 1 rispondono soltanto dei crediti d'imposta, degli interessi e delle spese che sorgono, che sono fatti valere dall'autorità o scadono sotto la loro gestione; la loro responsabilità si estingue se provano di aver fatto tutto quanto era in loro potere per giungere all'accertamento e all'adempimento del credito fiscale.
³	La persona solidalmente responsabile ha i medesimi diritti e doveri procedurali del contribuente.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 4 - 1 L'imposta preventiva sui redditi di capitali mobili ha per oggetto gli interessi, le rendite, le parti di utile e tutti gli altri redditi:
¹	L'imposta preventiva sui redditi di capitali mobili ha per oggetto gli interessi, le rendite, le parti di utile e tutti gli altri redditi:
^a	da obbligazioni, da cartelle ipotecarie e rendite fondiarie emesse in serie, rilasciate da una persona domiciliata in Svizzera, di averi iscritti nel libro del debito pubblico;
^b	da azioni, quote sociali di società a garanzia limitata o di società cooperative, buoni di partecipazione di banche cooperative, buoni di partecipazione e buoni di godimento, emessi da una persona domiciliata in Svizzera;
^c	da quote di investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200612 sugli investimenti collettivi (LICol) emesse da una persona domiciliata in Svizzera o da una persona domiciliata all'estero unitamente a una persona domiciliata in Svizzera;
^d	da averi di clienti presso banche e casse di risparmio svizzere.
²	Il trasferimento all'estero della sede di una società anonima, di una società a garanzia limitata o di una società cooperativa è fiscalmente equiparato alla liquidazione della società; questa disposizione si applica per analogia agli investimenti collettivi di capitale ai sensi della LICol.13

SR 642.211 Ordinanza del 19 dicembre 1966 sull'imposta preventiva (OIPrev) OIPrev Art. 20
¹	Si considera reddito imponibile di azioni, di quote sociali in società a garanzia limitata e in cooperative, ogni prestazione valutabile in denaro corrisposta dalla società ai titolari di diritti di partecipazione, o a terze persone loro vicine, che non ha il carattere di rimborso delle quote di capitale sociale versato esistenti all'atto della prestazione (dividendi, abbuoni, azioni gratuite, buoni di partecipazione gratuiti, eccedenze di liquidazione, ecc.).24
²	Si considera reddito imponibile di buoni di partecipazione, buoni di godimento e buoni di partecipazione di una banca cooperativa ogni prestazione valutabile in denaro corrisposta ai titolari di buoni di partecipazione, buoni di godimento o buoni di partecipazione di una banca cooperativa; il rimborso del valore nominale dei buoni di partecipazione o dei buoni di partecipazione di una banca cooperativa emessi gratuitamente non costituisce reddito imponibile in quanto la società o la banca cooperativa provi di aver pagato l'imposta preventiva sul valore nominale al momento dell'emissione dei titoli.25
³	...26

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
¹	Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
^a	gli interessi su averi, compresi quelli versati da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte;
^b	il reddito proveniente dall'alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse unico (obbligazioni a interesse globale, obbligazioni a cedola zero), versato al portatore;
^c	i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale ecc.).41 In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196542 sull'imposta preventiva (LIP), l'eccedenza di liquidazione è considerata realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis LIP); rimane salvo il capoverso 1bis;
^d	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento di beni mobili o diritti;
^e	i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale, nella misura in cui la totalità dei proventi supera i proventi del possesso fondiario diretto;
^f	i proventi da beni immateriali.
^1bis	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 70 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.44
²	Il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione non rientra nel reddito della sostanza, a condizione che i diritti patrimoniali appartengano alla sostanza privata del contribuente.
³	Il rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi (riserve da apporti di capitale) forniti dai titolari dei diritti di partecipazione dopo il 31 dicembre 1996 è trattato in modo identico al rimborso del capitale azionario o sociale. Rimane salvo il capoverso 4.45
⁴	Se, in occasione del rimborso di riserve da apporti di capitale di cui al capoverso 3, una società di capitali o società cooperativa quotata in una borsa svizzera non distribuisce altre riserve almeno per un importo equivalente, il rimborso è imponibile per un importo pari alla metà della differenza tra il rimborso stesso e la distribuzione delle altre riserve, ma al massimo per un importo pari a quello delle altre riserve disponibili nella società che possono essere distribuite in virtù del diritto commerciale.46
⁵	Il capoverso 4 non è applicabile alle riserve da apporti di capitale:
^a	costituite, dopo il 24 febbraio 2008, mediante il conferimento di diritti di partecipazione o societari a una società di capitali o società cooperativa estera nell'ambito di concentrazioni aventi carattere di fusione ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera c o mediante un trasferimento transfrontaliero a una filiale svizzera ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera d;
^b	già esistenti in una società di capitali o società cooperativa estera, dopo il 24 febbraio 2008, al momento di una fusione o ristrutturazione transfrontaliera ai sensi dell'articolo 61 capoversi 1 lettera b e 3 o del trasferimento della sede o dell'amministrazione effettiva;
^c	in caso di liquidazione della società di capitali o società cooperativa.47
⁶	I capoversi 4 e 5 si applicano per analogia anche alle riserve da apporti di capitale utilizzate per l'emissione di azioni gratuite o gli aumenti gratuiti del valore nominale.48
⁷	Se, in occasione della vendita di diritti di partecipazione a una società di capitali o società cooperativa che è quotata in una borsa svizzera e li ha emessi, il rimborso delle riserve da apporti di capitale non corrisponde almeno alla metà dell'eccedenza di liquidazione ottenuta, la parte imponibile di questa eccedenza di liquidazione è ridotta della metà della differenza tra la parte stessa e il rimborso, ma al massimo di un importo pari a quello delle riserve da apporti di capitale disponibili nella società e imputabili a tali diritti di partecipazione.49
⁸	Il capoverso 3 si applica agli apporti e all'aggio forniti durante la validità di un margine di variazione del capitale secondo gli articoli 653s e seguenti del Codice delle obbligazioni (CO)50 per quanto eccedano le riserve rimborsate nell'ambito del suddetto margine di variazione del capitale.51

SR 641.10 Legge federale del 27 giugno 1973 sulle tasse di bollo (LTB) LTB Art. 5 - 1 Soggiacciono alla tassa:
¹	Soggiacciono alla tassa:
^a	la costituzione e l'aumento del valore nominale a titolo oneroso o gratuito di diritti di partecipazione in forma di:
^b	...
²	Alla costituzione di diritti di partecipazione giusta il capoverso 1 lettera a sono equiparati:
^a	i versamenti suppletivi che i soci fanno alla società, senza una corrispondente controprestazione e senza aumento del capitale sociale iscritto nel registro di commercio o dell'ammontare versato sulle quote sociali della società cooperativa;
^b	il trasferimento della maggioranza delle azioni e, ove trattasi di società a garanzia limitata e di società cooperative, delle quote sociali di una società svizzera economicamente liquidata o i cui attivi sono stati convertiti in mezzi liquidi;
^c	...

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 120 - 1 Quando due persone sono debitrici l'una verso l'altra di somme di denaro o di altre prestazioni della stessa specie, ciascuna di esse, purché i due crediti siano scaduti, può compensare il proprio debito col proprio credito.
¹	Quando due persone sono debitrici l'una verso l'altra di somme di denaro o di altre prestazioni della stessa specie, ciascuna di esse, purché i due crediti siano scaduti, può compensare il proprio debito col proprio credito.
²	Il debitore può opporre la compensazione sebbene il suo credito sia contestato.
³	Un credito prescritto può essere opposto in compensazione, se non era ancora prescritto al momento in cui poteva essere compensato coll'altro credito.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 660 - 1 Ogni azionista ha diritto ad una quota proporzionale degli utili risultanti dal bilancio, in quanto, secondo le disposizioni della legge e dello statuto, essi siano destinati ad essere ripartiti fra gli azionisti.
¹	Ogni azionista ha diritto ad una quota proporzionale degli utili risultanti dal bilancio, in quanto, secondo le disposizioni della legge e dello statuto, essi siano destinati ad essere ripartiti fra gli azionisti.
²	Sciolta la società, ogni azionista ha diritto ad una quota proporzionale dell'avanzo della liquidazione, in quanto lo statuto non disponga un diverso impiego del patrimonio della società disciolta.
³	Sono salvi i privilegi accordati dallo statuto a determinate categorie di azioni.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 745 - 1 Estinti i debiti, il patrimonio della società disciolta è, salvo disposizione contraria dello statuto, ripartito tra gli azionisti nella misura dei versamenti da essi eseguiti e tenuto conto dei privilegi inerenti a determinate categorie di azioni.632
¹	Estinti i debiti, il patrimonio della società disciolta è, salvo disposizione contraria dello statuto, ripartito tra gli azionisti nella misura dei versamenti da essi eseguiti e tenuto conto dei privilegi inerenti a determinate categorie di azioni.632
²	La ripartizione non può farsi prima che sia trascorso un anno dal giorno in cui la diffida ai creditori fu pubblicata.633
³	Si può procedere alla ripartizione già dopo tre mesi qualora un perito revisore abilitato confermi che i debiti sono estinti e dalle circostanze può essere dedotto che non è messo in pericolo alcun interesse di terzi.634

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 959 - 1 Il bilancio espone la situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa alla data in cui è chiuso. È suddiviso in attivi e passivi.
¹	Il bilancio espone la situazione patrimoniale e finanziaria dell'impresa alla data in cui è chiuso. È suddiviso in attivi e passivi.
²	Negli attivi sono iscritti gli elementi patrimoniali di cui l'impresa può disporre in virtù di eventi passati, se è probabile che comportino un afflusso di mezzi e il loro valore può essere stimato in modo attendibile. Gli altri elementi patrimoniali non possono essere iscritti a bilancio.
³	Nell'attivo circolante sono iscritti le liquidità e gli altri attivi che saranno verosimilmente convertiti in liquidità entro un anno dalla data di chiusura del bilancio o nell'ambito del normale ciclo operativo dell'impresa o realizzati in altro modo. Gli altri attivi sono iscritti nell'attivo fisso.
⁴	Nei passivi sono iscritti il capitale di terzi e il capitale proprio.
⁵	I debiti sono iscritti nel capitale di terzi se risultano da eventi passati, è probabile che comportino un deflusso di mezzi e il loro importo può essere stimato in modo attendibile.
⁶	Nel capitale di terzi a breve termine sono iscritti i debiti che diverranno verosimilmente esigibili entro un anno dalla data di chiusura del bilancio o nell'ambito del normale ciclo operativo dell'impresa. Gli altri debiti sono iscritti nel capitale di terzi a lungo termine.
⁷	Il capitale proprio è esposto e articolato in funzione della forma giuridica dell'impresa.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 960 - 1 Gli attivi e i debiti sono di norma valutati singolarmente, in quanto siano rilevanti e non siano abitualmente valutati per gruppi a causa della loro affinità.
¹	Gli attivi e i debiti sono di norma valutati singolarmente, in quanto siano rilevanti e non siano abitualmente valutati per gruppi a causa della loro affinità.
²	La valutazione dev'essere effettuata con prudenza, senza tuttavia compromettere l'attendibilità del giudizio sulla situazione economica dell'impresa.
³	Qualora sussistano indizi concreti che gli attivi siano sopravvalutati o che gli accantonamenti siano insufficienti, i valori devono essere verificati e, se del caso, adeguati.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.