B-1355/2011 - 2011-10-05 - Audit Vigilanza - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung II

B-1355/2011

Urteil vom 5. Oktober 2011

Richter Philippe Weissenberger (Vorsitz),

Besetzung Richterin Eva Schneeberger, Richter Ronald Flury,

Gerichtsschreiberin Astrid Hirzel.

A._______,

Parteien vertreten durch Dr. iur. Bruno Derrer, Rechtsanwalt,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,

Vorinstanz.

Gegenstand Entzug der Zulassung als Revisionsexperte.

Sachverhalt:

A.
A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) wurde mit Verfügung vom 17. Dezember 2007 von der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB, nachfolgend: Vorinstanz) unbefristet als Revisionsexperte zugelassen und ins Revisorenregister eingetragen.

B.
Am 25. Juni 2009 erlangte die Vorinstanz von einem Dritten Kenntnis über eine gegen den Beschwerdeführer vorliegende Anzeige vom 23. Juni 2009 an die Standeskommission der Treuhand-Kammer. Darin wird, unter Darlegung des entsprechenden Sachverhalts, geltend gemacht, der Beschwerdeführer habe gegen die Unabhängigkeit der Revisionsstelle verstossen. Die Vorinstanz forderte den Beschwerdeführer mit Schreiben vom 13. Juli 2009 auf, Stellung zu nehmen, insbesondere über seine Beziehung zur W._______AG (nachfolgend: W._______). Der Beschwerdeführer nahm mit Schreiben vom 4. September 2009 Stellung.

C.
Mit Verfügung vom 2. Oktober 2009 stellte die Vorinstanz gegenüber dem Anzeiger fest, dass diesem in einem allfälligen Verfahren um Entzug der Zulassung bzw. um Erteilung eines Verweises gegen den Beschwerdeführer keine Parteistellung zukomme. Mit Schreiben vom 20. Oktober 2009 hielt der Beschwerdeführer fest, er verfüge über einen unbescholtenen Leumund und biete Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit.

D.
Mit Schreiben vom 3. August 2010 teilte die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die Eröffnung des Verfahrens um Entzug der Zulassung mit. Er habe durch seine direkte Beteiligung an der W._______, welche er gleichzeitig seit 2001 als leitender Revisor der X._______AG (nachfolgend: X._______) geprüft habe, gegen die Unabhängigkeitsvorschriften verstossen. Zudem bestehe zumindest dem Anschein nach eine enge (geschäftliche) Beziehung zu B._______, Mitglied des Verwaltungsrates und Mehrheitsaktionär der W._______, was ebenfalls nicht mit der erforderlichen Unabhängigkeit zu vereinbaren sei. B._______ und der Beschwerdeführer würden zusammen den Verwaltungsrat der V._______ AG (nachfolgend: V._______) bilden und hielten zusammen 86 %. B._______ würde im Rahmen seines Zulassungsgesuchs beaufsichtigte Fachpraxis unter dem Beschwerdeführer seit 1999 bei der V._______ geltend machen. Die X._______ habe dieselbe Sitzadresse wie die B._______ Treuhand AG. Verschiedenen der V._______ gehörende Gesellschaften, in denen der Beschwerdeführer eine (bzw. die alleinige) Entscheidfunktion wahrnehme, würden seit 2009 von der Y._______AG (nachfolgend: Y._______) geprüft. Die Y._______ werde seit 2007 durch die U._______AG (nachfolgend: U._______) geprüft, deren einziger Verwaltungsrat und Revisionsmitarbeiter der Beschwerdeführer sei. Es finde im Resultat eine (indirekte) gegenseitige Revision statt.

E.
Der Beschwerdeführer nahm mit Schreiben vom 11. Oktober 2010 Stellung. B._______ sei nicht Mehrheitsaktionär der W._______; er halte derzeit 13,7 % des Aktienkapitals. Die W._______ verfüge über drei Verwaltungsräte. Die X._______ und die B._______ Treuhand AG würden zwar dieselbe Sitzadresse aufweisen; ihre Geschäftstätigkeit sei jedoch an unterschiedlichen Standorten. Weitere Geschäftsbeziehungen unterhalte er nicht zu B._______. Das gemeinsame Verwaltungsratsmandat bei der V._______ könne nicht den Anschein einer engen Beziehung erwecken. Er wisse zwischen einem gemeinsamen Verwaltungsratsmandat und seiner Aufgabe als Revisionsstelle zu unterscheiden. Zudem werde die W._______ noch dieses Jahr das Opting-Out beschliessen und die X._______ ihren Sitz verlegen. Somit werde der Anschein der Unabhängigkeit wieder hergestellt, soweit dieser je beeinträchtigt gewesen sei. Der Beschwerdeführer bestritt eine Verletzung der Unabhängigkeit durch gegenseitige Revisionen der Y._______ und anderen Gesellschaften. Es handle sich bei der Revision der Y._______ um ein untergeordnetes Mandat. Der Beschwerdeführer sei als Verwaltungsrat der von der Y._______ revidierten Gesellschaften Auftraggeber. Die Vorinstanz sei nicht berechtigt, die Tätigkeit als Verwaltungsrat auf die Einhaltung der Unabhängigkeitsvorschriften hin zu überprüfen. Der Entzug sei vorher anzudrohen. Der Beschwerdeführer beantragte, auf den Entzug der Zulassung zu verzichten, eventualiter sei er anzuweisen, den Anschein der Unabhängigkeit bis spätestens Ende 2010 wiederherzustellen.

F.
Mit Verfügung vom 24. Januar 2011 entzog die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die am 17. Dezember 2007 erteilte Zulassung als Revisionsexperte unbefristet; die entsprechende Eintragung im Revisorenregister werde gelöscht.

Die Vorinstanz sei berechtigt, Verstösse gegen die Unabhängigkeit in die Beurteilung der dauernd einzuhaltenden Zulassungsvoraussetzung der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit einzubeziehen. Es bestehe eine genügende gesetzliche Grundlage für den Entzug einer Zulassung bei schwerwiegenden Unabhängigkeitsverstössen. Die Unabhängigkeit der Revisionsstelle sei eine zentrale Voraussetzung für die Revisionstätigkeit. Die Zielsetzung der Unabhängigkeitsvorschriften sei bei der ordentlichen und bei der eingeschränkten Revision dieselbe. Die Unabhängigkeit sei auch dann beeinträchtigt, wenn sie gegen aussen hin nicht mehr als gegeben erscheine. Mit der Unabhängigkeit unvereinbar seien nebst formellen vertraglichen Bindungen auch Geschäftsbeziehungen, die zwar keine rechtliche, wohl aber eine wirtschaftliche Verflechtung mit dem zu prüfenden Unternehmen erzeugten, so dass bei der Revisionsstelle die Prüfungsaufgabe in Konflikt mit eigenen Interessen geraten könne. Für die Beurteilung des äusseren Anscheins der fehlenden Unabhängigkeit sei auf die Würdigung der Umstände durch einen durchschnittlichen Betrachter aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung abzustellen. Es komme nicht darauf an, ob tatsächlich eine Beeinträchtigung der Unabhängigkeit vorliege und eine entsprechende Gefahr der Schädigung Dritter bestehe, da ein Dritter ohne Kenntnis der tatsächlichen inneren Einstellung des Prüfers nicht auf eine unabhängige Revision vertrauen könne. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers sei zumindest die direkte Beteiligung an dem zu prüfenden Unternehmen bereits unter altem Recht, spätestens jedoch ab Inkrafttreten der überarbeiteten Richtlinien der Treuhand-Kammer zur Unabhängigkeit im Jahr 2001, ungeachtet ihrer Höhe, unzulässig. Eine enge Beziehung zwischen dem Revisor und dem Verwaltungsrat der zu prüfenden Gesellschaft sei nicht mit der erforderlichen Unabhängigkeit der Revisionsstelle vereinbar.

Der Beschwerdeführer sei mit Blick auf sein Verhältnis zu B._______, Verwaltungsrat und bedeutender (fiduziarischer Mehrheits-) Aktionär der W._______, nicht unabhängig in Bezug auf das Mandat als Revisionsstelle der W._______. B._______ und der Beschwerdeführer bildeten den Verwaltungsrat der V._______, zusammen hielten sie 86 % der Aktien. Es sei anzunehmen, dass der Beschwerdeführer über diese AG bzw. über deren 100 %-ige Tochtergesellschaften einen wesentlichen Teil seiner Geschäftstätigkeit abwickle. Der Beschwerdeführer sei bei den meisten Tochtergesellschaften der V._______ (einziger) Verwaltungsrat. Die X._______, über welche die Revision der W._______ durchgeführt werde, sei eine 100 %-ige Tochtergesellschaft der V._______ und habe dieselbe Sitzadresse wie die B._______ Treuhand AG. B._______ habe zudem in seinem Gesuch um Zulassung beaufsichtigte Fachpraxis unter dem Beschwerdeführer im Rahmen einer teilzeitlichen Tätigkeit für die V._______ geltend gemacht.

Indem der Beschwerdeführer über die U._______ seit dem 5. Juli 2007 die Revision der Y._______ vornehme und diese gleichzeitig bei verschiedenen Gesellschaften, in denen er (einziger) Verwaltungsrat sei, ebenfalls Prüfungen der Jahresrechnungen durchführe, verstosse er weiter gegen die Grundsätze der Unabhängigkeit.

Die W._______ habe inzwischen ein Opting-Out beschlossen. Die X._______ werde nach Angaben des Beschwerdeführers in diesem Jahr ihren Sitz verlegen, um den Anschein der nahen Beziehung zu B._______ bzw. der B._______ Treuhand AG zu beseitigen. Dies wirke sich im Rahmen der Gesamtbeurteilung der Verstösse und der mit Blick auf die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit anzustellenden Prognose zwar günstig aus, die Verstösse würden aber nicht zwingend geheilt. Es sei vielmehr massgebend, ob die damals geltenden Vorschriften eingehalten worden seien, was vorliegend klarerweise nicht der Fall sei. Die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit könne nicht durch Beseitigung des verpönten Zustands in jedem Fall automatisch wiederhergestellt werden. Es gehe vielmehr darum, ob ein Dritter Vertrauen in die Prüftätigkeit haben könne oder nicht.

Durch die mehrfachen, qualifizierten und langjährigen Verstösse gegen die massgebenden Vorschriften über die Unabhängigkeit werde das Vertrauen in die Prüftätigkeit des Beschwerdeführers aus Sicht eines objektiven Dritten beeinträchtigt. Als leitender Revisor habe er die Verantwortung für die jeweiligen Revisionsmandate getragen und hätte dafür besorgt sein müssen, dass die Unabhängigkeit eingehalten werde.

Der Entzug der Zulassung sei verhältnismässig. Es sei vorliegend keine mildere Massnahme denkbar. Ein schriftlicher Verweis dränge sich nicht auf. Ein befristeter Entzug als mildere Massnahme könne den Zulassungsträger unter Umständen härter treffen als ein unbefristeter, bei dem in absehbarer Zeit ein erneutes Zulassungsgesuch gestellt werden könne. Vorliegend sei die mangelnde Einsicht des Beschwerdeführers in das eigene Fehlverhalten negativ zu gewichten. Insgesamt erwecke der Beschwerdeführer den Eindruck, mit den geltenden Grundsätzen zur Unabhängigkeit ungenügend vertraut zu sein.

Der unbefristete Entzug sei zwar mit wirtschaftlichen Folgen für den Beschwerdeführer verbunden. Die dadurch erforderliche interne Neuorganisation bzw. Umstrukturierung der V._______-Gruppe erscheine jedoch als zumutbar. Der Beschwerdeführer könne zudem weiterhin an Revisionsdienstleistungen mitwirken.

G.
Mit Eingabe vom 25. Februar 2011 erhob der Beschwerdeführer dagegen Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt die Aufhebung der angefochtenen Verfügung. In verfahrensmässiger Hinsicht sei der Beschwerde die aufschiebende Wirkung zu erteilen. Die Vorinstanz sei zu verpflichten, dem Beschwerdeführer eine angemessene Entschädigung zu bezahlen.

Bei der W._______ handle es sich nicht um eine börsenkotierte Gesellschaft; die Revision erfolge freiwillig. Es sei nicht nachgewiesen, dass der Beschwerdeführer die erforderliche Unabhängigkeit zur W._______ als Revisor nicht gehabt habe. Der Beschwerdeführer sei mittlerweile nicht mehr Revisor der W._______. In Bezug auf seine Position als stiller Gesellschafter der einfachen Gesellschaft Z._______ und dem Darlehen in der Höhe von Fr. 800'000. sei anzufügen, dass die Kapitalerhöhung 2008 durch eine Kapitalherabsetzung wieder aufgehoben worden sei und damit die Z._______ nicht mehr Teilhaberin der W._______ sei. Diese Beteiligung sei für Aussenstehende nicht ersichtlich gewesen. Die Unabhängigkeit sei sowohl tatsächlich als auch dem Anschein nach nie beeinträchtigt gewesen. Die X._______ sei seit dem 26. Oktober 2010 nicht mehr Revisionsstelle der W._______. Die Konstellation U._______/Y._______ sei bereits Geschichte, da die Y._______ auf Wunsch des Beschwerdeführers bereits eine neue Revisionsstelle gewählt habe. Es sei der Vorinstanz beizupflichten, dass juristisch gesehen der Anschein der Beeinträchtigung der Unabhängigkeit gegeben sei. Jedoch habe die Vorinstanz nicht belegen können, dass es sich faktisch um gegenseitige Revisionen handle. Es wäre der Vorinstanz möglich gewesen, dem Beschwerdeführer eine Frist zur Wiederherstellung des Anscheins der Unabhängigkeit anzusetzen. Die W._______ habe sich zwischenzeitlich für ein Opting-Out entschieden. Der unbefristete Entzug der Zulassung sei nicht verhältnismässig. Die Vorinstanz habe Bundesrecht verletzt und ihr Ermessen überschritten bzw. missbraucht. Der Beschwerdeführer habe den rechtmässigen Zustand von sich aus wieder hergestellt. Zudem hätte die Vorinstanz den Entzug vorgängig androhen müssen. Die Vorinstanz habe willkürlich gehandelt. Der Beschwerdeführer habe lediglich den juristischen Anschein der Unabhängigkeit nicht eingehalten. Die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit sei durch die Beseitigung des verpönten Zustands automatisch wiederhergestellt, wenn lediglich der Anschein der Unabhängigkeit beeinträchtigt gewesen sei. Es sei widersprüchlich, wenn die Vorinstanz behaupte, das Vertrauen in eine einwandfreie Prüftätigkeit müsse im Laufe der Zeit durch entsprechendes Wohlverhalten zurückgewonnen werden. Eine mildere Massnahme falle sehr wohl in Betracht.

H.
Mit Vernehmlassung vom 31. März 2011 schliesst die Vorinstanz auf Abweisung der Beschwerde. Der Beschwerdeführer verkenne, dass nicht nur tatsächliche Verstösse gegen die Unabhängigkeit von den gesetzlichen sowie berufsrechtlichen Vorschriften erfasst seien, sondern auch Verstösse gegen die Unabhängigkeit dem Anschein nach. Diese sei beeinträchtigt, wenn Tatsachen und Umstände vorliegen würden, die so schwer ins Gewicht fielen, dass ein Dritter daraus schliessen müsste, die Integrität, die Objektivität oder die berufsübliche kritische Grundhaltung des Revisionsunternehmens oder eines Mitglieds des Prüfungsteams sei gefährdet. Beurteilungsmassstab bilde die Würdigung der Umstände durch einen durchschnittlichen Betrachter aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung. Eine direkte Beteiligung am geprüften Unternehmen sei per se unvereinbar mit der Unabhängigkeit der Revisionsstelle. Untersagt sei damit bereits eine unbedeutende direkte Beteiligung am geprüften Unternehmen. Dies gelte auch im Rahmen der eingeschränkten Revision. Vorliegend sei unbestritten, dass der Beschwerdeführer als Revisor der W._______ sowohl direkt als auch indirekt an der geprüften Gesellschaft beteiligt sei. Nicht erheblich sei, ob eine tatsächliche Beeinträchtigung vorgelegen habe. Dasselbe gelte mit Blick auf die enge Geschäftsbeziehung zu B._______ als Entscheidträger der W._______. Der nachträgliche Wegfall eines früheren Unvereinbarkeitstatbestandes heile einen Verstoss jedoch nicht automatisch. Der Beschwerdeführer bestreite nicht, dass eine unzulässige bedeutende bzw. wesentliche indirekte Beteiligung an der W._______ vorgelegen habe. Würde man der Ansicht des Beschwerdeführers folgen, wäre grundsätzlich jede Unabhängigkeitsverletzung zulässig, solange sie dem durchschnittlichen Betrachter nicht bekannt sei bzw. bekannt sein könne und die Vorinstanz dürfte nicht einschreiten. Dies wäre offensichtlich nicht mit dem Ziel des Revisionsaufsichtsgesetzes vereinbar.

Die Revision der Y._______ durch die U._______ mit Blick auf die gleichzeitige Tätigkeit der Y._______ als Revisionsstelle verschiedener zur V._______-Gruppe gehörender Gesellschaften sei als faktische gegenseitige Revision einzuordnen. Dass der rechtmässige Zustand mittlerweile durch den Rücktritt der U._______ als Revisionsstelle der Y._______ wiederhergestellt worden sei, ändere an der festgestellten Unabhängigkeitsverletzung nichts. Entsprechend sei die Vorinstanz nicht verpflichtet gewesen, dem Beschwerdeführer eine Frist zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands einzuräumen; dies werde ohnehin auch ohne konkrete Aufforderung durch die Aufsichtsbehörde erwartet und ergebe sich aus den Sorgfaltspflichten eines Revisors.

Der unbefristete Entzug der Zulassung sei verhältnismässig. Angesichts der Schwere der Verfehlungen komme keine mildere Massnahme in Betracht. Der Beschwerdeführer verfüge über die bestmögliche Ausbildung im Revisionsbereich und sei zudem Mitglied der Treuhand-Kammer. Es dürfe erwartet werden, dass eine solche Person besonders sensibilisiert sei für eine derart zentrale Voraussetzung der Tätigkeit als Abschlussprüfer wie jene der Unabhängigkeit. Vorliegend bestehe weder Einsicht des Beschwerdeführers, noch sei die Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands innert zumutbarer Frist erfolgt: Die X._______ sei erst 16 Monate nach der ersten Aufforderung zur Stellungnahme als Revisionsstelle der W._______ aus dem Handelsregister gelöscht worden. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers, der aufgrund der Schwere der Verfehlungen zur Zeit keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit mehr biete, müsse die Vorinstanz vorliegend den Entzug der Zulassung nicht vorgängig androhen.

I.
Mit ergänzender Eingabe vom 20. Juni 2011 hält die Vorinstanz an ihren Rechtsbegehren fest. Sie präzisiert, unter Verweis auf die neueste Rechtsprechung im Zusammenhang mit erhöhten Anforderungen an die Prüfungs- und Begründungsdichte im Bereich der Leumunds- und Gewährsprüfung, dass vorliegend im Rahmen der Beurteilung der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit auch entlastende bzw. positive Tatsachen berücksichtigt worden seien (Opting-out der W._______, beabsichtigte Sitzverlegung der X._______, Rücktritt der U._______ als Revisionsstelle der Y._______). Nicht explizit gewürdigt habe sie den Umstand, dass der Beschwerdeführer im Rahmen seiner Tätigkeit als Wirtschaftsprüfer seit 1984 mit Ausnahme der festgestellten Unabhängigkeitsverstösse sich nichts Aktenkundiges habe zu Schulden kommen lassen. Die Vorinstanz könne jedoch die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit nicht im Sinne einer positiven Zusicherung an denjenigen Personenkreis, der auf den Revisionsbericht einer zugelassenen Person vertraue, feststellen und damit abschliessend positiv beurteilen; die gesamten bisherigen beruflichen und ausserberuflichen Tätigkeiten könnten nicht lückenlos in fachlicher oder persönlicher Hinsicht überprüft werden. Vielmehr werde die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit nur verneint, wenn konkrete Umstände vorliegen würden, die berechtigte Zweifel an der Gewähr aufkommen liessen, und die Vorinstanz nach einer vertieften Prüfung zum Schluss gelange, die Gewähr sei tatsächlich nicht mehr gegeben. Tatsachen, die der Vorinstanz nicht bekannt seien, könne sie weder positiv noch negativ in ihre Abwägung einbeziehen. Aus dem Umstand, dass ausser den bereits bekannten keine weiteren leumundsrelevanten Tatsachen aktenkundig seien, ergebe sich nicht zwingend die Schlussfolgerung, dass sich die betreffende Person in jeder Hinsicht gewährskonform verhalten habe. Weiter sei zu bedenken, dass Sorgfaltsverstösse von Revisoren und Revisionsexperten naturgemäss nicht sofort, sondern - wenn überhaupt - erst einige Zeit nach deren Begehung festgestellt würden (etwa im Rahmen einer Verantwortlichkeitsklage gegen die Revisionsstelle, eines Unternehmenskonkurses oder aufgrund einer nachträglichen Intervention einer Aufsichtsbehörde).

Es entspreche der Natur des unbefristeten Zulassungsentzugs, dass sich die Vorinstanz nicht zum Zeithorizont geäussert habe, in dem der Beschwerdeführer die Wiederherstellung seiner Zulassung beantragen könne. Voraussetzung dafür wäre die mittlerweile erfolgte Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands gewesen. Die Vorinstanz stelle dem Beschwerdeführer mit Blick auf seine zukünftige Revisionstätigkeit und gestützt auf die begangenen schweren, mehrfachen und langjährigen Verfehlungen gepaart mit der mangelnden Einsicht in dieselben eine ungünstige Prognose aus. Die konkrete Festlegung eines Zeitpunktes, in dem der Beschwerdeführer gegebenenfalls wieder zugelassen werden könnte, sei hypothetischer Natur. Sofern der Beschwerdeführer jedoch nachweise, dass er die Konzeption der Unabhängigkeitsanforderungen an die Revisionsstelle in ihrer Gesamtheit verstehe und glaubwürdig die Absicht äussere, sich inskünftig daran zu halten - was zunächst die Einsicht in die begangenen Fehlleistungen voraussetze - sei eine erneute Zulassung voraussichtlich in drei Jahren seit Beendigung der Unabhängigkeitsverstösse bzw. Einsicht in dieselben möglich, sofern sich in der Zwischenzeit keine anderen Elemente ergeben würden, die gegen eine erneute Zulassung sprächen.

J.
Mit Stellungnahme vom 11. Juli 2011 beantragt der Beschwerdeführer, die ergänzende Eingabe der Vorinstanz vom 20. Juni 2011 sei aus dem Recht zu weisen; es handle sich um eine unzulässige Eingabe, da diese keine ausschlaggebenden Vorbringen oder entscheidrelevante Tatsachen beinhalte. Im Übrigen hält er an seinen Rechtsbegehren fest.

Die Argumentation der Vorinstanz, dass sich aus der Tatsache, dass keine weiteren leumundsrelevanten Tatsachen bekannt seien, nicht die Schlussfolgerung ergebe, dass sich die betreffende Person in jeder Hinsicht gewährskonform verhalten habe, verstosse in krasser Weise gegen die Unschuldsvermutung. Die Vorinstanz habe in der angefochtenen Verfügung keine einzige tatsächliche Verletzung der Unabhängigkeit festgestellt. Dass der Beschwerdeführer von sich aus diese Verletzung des Anscheins der Unabhängigkeit korrigiert habe, zeige, dass er einsichtig sei. Der Beschwerdeführer sei in gutem Glauben gewesen, sein Verhalten sei rechtens. Es sei von der Vorinstanz nicht gewürdigt worden, dass der Beschwerdeführer aus eigenem Antrieb den rechtmässigen Zustand wiederhergestellt habe. Warum dem Beschwerdeführer eine ungünstige Prognose ausgestellt werde, sei angesichts des seit 1984 makellosen beruflichen Vorlebens schleierhaft. Unklar sei, wie der Beschwerdeführer künftig nachweisen solle, dass er die Konzeption der Unabhängigkeitsvorschriften in ihrer Gesamtheit verstanden und die Absicht habe, sich daran zu halten.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Streitsache zuständig (Art. 31 f . sowie Art. 33 Bst. e des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [VGG, SR 173.32] i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]).

Der Beschwerdeführer hat am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen (Art. 48 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG, SR 172.021]), ist durch die angefochtene Verfügung besonders berührt (Art. 48 Abs. 1 Bst. b VwVG) und hat ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 48 Abs. 1 Bst. c VwVG).

Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht und die übrigen Sachurteilsvoraussetzungen liegen vor (Art. 50 Abs. 1 , Art. 52 Abs. 1 und Art. 44 ff . VwVG). Auf die Beschwerde ist daher einzutreten.

2.

2.1. Der Verfahrensantrag des Beschwerdeführers auf Erteilung der aufschiebenden Wirkung erweist sich als gegenstandslos, da der Beschwerde von Gesetzes wegen aufschiebende Wirkung zukommt (Art. 55 Abs. 1 VwVG) und die Vorinstanz der angefochtenen Verfügung die aufschiebende Wirkung nicht entzogen hat (Art. 55 Abs. 2 VwVG).

2.2. Zum Verfahrensantrag des Beschwerdeführers, die ergänzende Eingabe der Vorinstanz vom 20. Juni 2011 aus dem Recht zu weisen, ist dem Beschwerdeführer zwar zuzustimmen, wenn er darlegt, dass der Vorinstanz als verfügende Behörde streng genommen keine Parteistellung nach Art. 6 VwVG zukommt. Jedoch hat sie eine parteiähnliche Stellung inne, in der ihr gesetzliche Rechte und Pflichten zufallen; insbesondere ist die Vorinstanz im Rahmen von Art. 57 Abs. 1 VwVG ermächtigt, innerhalb des Streitgegenstands Prozessanträge zu stellen, zu begründen und allenfalls auf ihre Verfügung zurückzukommen (vgl. Art. 58 Abs. 1 VwVG; Vera Marantelli-Sonanini/Said Huber, in: Praxiskommentar VwVG, Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Zürich 2009, Art. 6 N. 56). Somit kommen der Vorinstanz grundsätzlich dieselben Parteirechte zu wie der beschwerdeführenden Partei (Isabelle Häner, in: Auer/
Müller/Schindler [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zürich 2008, Rz. 9 zu Art. 6, mit Hinweisen).

Im Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht dürfen im Rahmen des Streitgegenstands neue Tatsachen, neue Beweismittel sowie eine neue rechtliche Begründung vorgebracht werden. Solche Vorbringen sind zu berücksichtigen, selbst wenn sie verspätet sind (Art. 32 Abs. 2 VwVG; BVGE 2009/9 E. 3.3.1). Unter den Begriff der Verspätung fallen auch unaufgeforderte Eingaben (Bernhard Waldmann/Jürg Bickel, in: Praxiskommentar VwVG, Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Zürich 2009, Art. 32 N. 14). Vorliegend hat die Vorinstanz mit ihrer ergänzenden Eingabe die Begründung ihrer Vernehmlassung lediglich im Lichte der neuesten Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts in zwei Punkten ergänzt (Berücksichtigung positiver Gesichtspunkte im Rahmen der Leumundsbeurteilung sowie zeitliche Prognose in Bezug auf eine erneute Gesuchseinreichung), jedoch an ihren Anträgen festgehalten. Der Beschwerdeführer hatte Gelegenheit, sich dazu zu äussern. Es besteht somit keine Veranlassung, auch nicht aus prozessökonomischen Gründen, die ergänzende Eingabe der Vorinstanz aus dem Recht zu weisen; der Verfahrensantrag des Beschwerdeführers ist daher abzuweisen.

3.
Das Revisionsaufsichtsgesetz ist seit dem 1. September 2007 in Kraft (Verordnung über die weitere Inkraftsetzung des Revisionsaufsichtsgesetzes vom 22. August 2007 [AS 2007 3969]). Dieses regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, und dient der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).

Natürliche Personen und Revisionsunternehmen, die Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 und Art. 28 RAG i.V.m. Art. 1 Abs. 1 der Revisionsaufsichtsverordnung vom 22. August 2007 [RAV, SR 221.302.3]). Diese entscheidet auf Gesuch hin über die Zulassung von Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten, Revisorinnen und Revisoren sowie staatlich beaufsichtigten Revisionsunternehmen (Art. 15 Abs. 1 RAG). Eine natürliche Person wird (unbefristet) als Revisionsexpertin zugelassen, wenn sie die Anforderungen an Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen Leumund verfügt (Art. 4 RAG).

Erfüllt ein Revisor oder ein Revisionsexperte die Zulassungsvoraussetzungen (Art. 4 -6 RAG) nicht mehr, kann die Vorinstanz nach Art. 17 Abs. 1 RAG die Zulassung befristet oder unbefristet entziehen. Der Entzug ist vorgängig anzudrohen, sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können (Art. 17 Abs. 1 Satz 2 RAG). Im Revisorenregister wird der entsprechende Eintrag sodann von der Vorinstanz gelöscht (Art. 22 Bst. c RAV).

Vorliegend spricht die Vorinstanz dem Beschwerdeführer den unbescholtenen Leumund ab; die Erfüllung der übrigen Voraussetzungen ist nicht bestritten, weshalb im Folgenden zu prüfen ist, ob die Vorinstanz dem Beschwerdeführer zu Recht die Voraussetzung des unbescholtenen Leumunds zur Zeit abspricht und der unbefristete Entzug der Zulassung als Revisionsexperte rechtmässig ist.

4.
Nach Art. 4 RAV wird ein Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen Leumund verfügt und wenn sich aus keinen anderen persönlichen Umständen ergibt, dass er nicht Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit bietet; zu berücksichtigen sind insbesondere strafrechtliche Verurteilungen, deren Eintrag im Zentralstrafregister nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine.

4.1. Die Vorinstanz weist sinngemäss darauf hin, dass die Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts betreffend Leumund nicht immer übereinstimmend bzw. konsistent sei und bringt damit einen gewissen Klärungsbedarf zum Ausdruck, weshalb die wesentlichen Fragen in den folgenden Erwägungen, mit Blick auf den konkreten Fall, präzisiert und zusammengefasst werden.

4.1.1. Beim Begriff des unbescholtenen Leumunds handelt es sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, welcher in Art. 4 RAV konkretisiert wird, jedoch im Weiteren auslegungsbedürftig ist. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist dessen Auslegung und Anwendung eine Rechtsfrage, die grundsätzlich ohne Beschränkung der richterlichen Kognition zu überprüfen ist. Nach konstanter Praxis ist dabei jedoch Zurückhaltung zu üben und den Verwaltungsbehörden ein gewisser Beurteilungsspielraum zuzuerkennen, wenn der Entscheid besondere Kenntnisse oder Vertrautheit mit den tatsächlichen Verhältnissen voraussetzt und die Behörde die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte geprüft und die erforderlichen Abklärungen sorgfältig und umfassend durchgeführt hat (BGE 131 II 680 E. 2.3.2, BGE 127 II 184 E. 5a; Ulrich Häfelin/Georg Müller/
Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl., Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 446c f.).

4.1.2. Bei der Frage, ob die von der Vorinstanz genannten Verfehlungen des Beschwerdeführers seinen beruflichen Leumund und guten Ruf beeinträchtigen und er keine Gewähr für die vertrauenswürdige Ausübung seiner Revisionstätigkeit sowie die getreue Einhaltung der entsprechenden Pflichten zu bieten vermag, verfügt die Vorinstanz somit über einen grossen Beurteilungsspielraum; sie hat indessen stets den Grundsatz der Verhältnismässigkeit zu beachten (vgl. unten E. 7), d.h. für die Verneinung eines guten Leumunds muss eine gewisse Schwere der Verfehlung vorliegen, und diese muss mit der Verweigerung bzw. dem Entzug der Zulassung in einem vernünftigen Verhältnis stehen (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3 mit Hinweisen).

4.1.3. Der Begriff des unbescholtenen Leumunds bzw. der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit ist mit Blick auf die besonderen Aufgaben der Revisionsstelle und in Anlehnung an die entsprechenden Bestimmungen des Finanzmarktrechts sowie unter Berücksichtigung der dazu entwickelten Rechtsprechung des Bundesgerichts auszulegen (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.2 sowie 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-2440/2008 vom 16. Juli 2008 E. 4.2.3; vgl. auch die Antwort des Bundesrates vom 20. September 2010 auf die Frage [10.5350] Revisionsaufsichtsbehörde, Was ist ein Leumundszeugnis?, von Nationalrat Jean Henri Dunant). Bei einer Gewährsprüfung müssen grundsätzlich verschiedene Elemente wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt als berufsspezifische Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit berücksichtigt werden (Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; Urs Bertschinger, in: Rolf Watter/Urs Bertschinger [Hrsg.], Basler Kommentar, Revisionsrecht, Basel 2011, nachfolgend: BSK-Revisionsrecht, Rz. 44 zu Art. 4 RAG). Unter Umständen können auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als Revisor und Revisionsexperte hinausgehen, die Beurteilung der einwandfreien Prüftätigkeit beeinflussen (vgl. BGE 129 II 438 E. 3.3, BGE 99 Ib 104 E. 2b). Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr, worunter in erster Linie die Einhaltung der Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts, aber auch des Zivil- und Strafrechts, sowie die Beachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben zu verstehen ist (Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.4). Nach dem Zweckartikel des Revisionsaufsichtsgesetzes dient dieses der ordnungsgemässen Erfüllung und der Sicherstellung der Qualität von Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 2 RAG). Die Umschreibung des Zwecks ist für die Auslegung des Revisionsaufsichtsgesetzes heranzuziehen (Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts [Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht] sowie zum Bundesgesetz über die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom 23. Juni 2004, BBl 2004 3969 ff., 4059., nachfolgend: Botschaft RAG; Reto Sanwald/Loris Pellegrini, Revision ohne Zulassung, Auswirkungen im Straf-, Verwaltungs- und Zivilrecht, in: Der Schweizer Treuhänder [ST] 2010, S. 640 ff., 644).

4.1.4. Der gute bzw. einwandfreie Leumund gilt dabei als Standard; insofern sind entlastende bzw. positive leumundsrelevante Tatsachen zwar zu bezeichnen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7967/2009 vom 18. April 2011 E. 5.2.1 sowie E. 5.3), soweit die Vorinstanz davon Kenntnis hat, jedoch nicht automatisch als entlastend zu werten, sondern grundsätzlich neutral zu behandeln; diesbezüglich verhält es sich ähnlich wie im Strafrecht betreffend fehlende Vorstrafen (BGE 136 IV 1 E. 2.6.4). Der Leumund bestimmt sich aufgrund aktenkundiger früherer Vorfälle (zur zeitlichen Dimension vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2) oder aktuell zu beurteilender Sachverhalte. Ob etwas aktenkundig ist, hat letztlich eine zufällige Komponente, ist aber auf jeden Fall erschwerend zu berücksichtigen. Ebenso sind persönliche Umstände entlastend zu berücksichtigen, wie beispielsweise die Einsicht, die Wiedergutmachung des Schadens (analog der Wiedergutmachung im Strafrecht, Art. 53 des Schweizerischen Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 [StGB, SR 311.0]), die Wiederherstellung des rechtmässigend Zustands oder die Einmaligkeit einer Verfehlung.

4.2. Die Einhaltung der Vorschriften über die Unabhängigkeit der Revisionsstelle bei Aktiengesellschaften nach Art. 728 (ordentliche Revision) und 729 (eingeschränkte Revision) des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) ist für die Erfüllung der Voraussetzung des unbescholtenen Leumunds offenkundig bestimmend. Dasselbe gilt für die standesrechtlichen Unabhängigkeitsbestimmungen (Richtlinien zur Unabhängigkeit, zuletzt geändert am 6. Dezember 2010, hrsg. von der Treuhand-Kammer), zu deren Einhaltung der Beschwerdeführer als Mitglied der Treuhand-Kammer verpflichtet ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 E. 9). Die Unabhängigkeit ist als zentrales Anliegen der Revisionsaufsicht sowie des Berufs- und Standesrechts zu werten (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7967/2009 vom 18. April 2011 E. 4.3 mit Hinweisen).

4.2.1. Art. 728 OR regelt die Unabhängigkeit der Revisionsstelle für Gesellschaften, die der ordentlichen Revision (Art. 727 OR) unterstehen. Nach Abs. 1 hat die Revisionsstelle unabhängig zu sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv zu bilden. Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Abs. 2 listet einen nicht abschliessenden Negativkatalog von Tatbeständen auf, die mit der Unabhängigkeit unvereinbar sind. Diese Bestimmungen gelten für alle an der Revision beteiligten Personen (Abs. 3). Abs. 5 regelt, inwieweit nahestehende Personen die Unabhängigkeitsvorschriften zu erfüllen haben. Nach Abs. 6 erfassen die Bestimmungen über die Unabhängigkeit auch Gesellschaften, die mit der zu prüfenden Gesellschaft oder der Revisionsstelle unter einheitlicher Leitung stehen (Konzernbetrachtung).

4.2.2. Die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle einer Gesellschaft untersteht im Grundsatz denselben Anforderungen (Art. 729 OR; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.4 mit Hinweisen). Die Unvereinbarkeitstatbestände, deren Aufzählung in Art. 729 OR fehlt, sind nach der Lehre auch bei der eingeschränkten Revision anwendbar (Rolf Watter/Corrado Rampini, in: Heinrich Honsell/
Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [Hrsg.], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art. 530 -1186 OR, 3. Aufl., Basel 2008, nachfolgend: BSK-OR, Rz. 4 zu Art. 729; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.4), oder dienen zumindest als Leitlinie (Botschaft RAG, BBl 2004 4026). Ausnahme bildet Art. 729 Abs. 2 OR, der das Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich erlaubt; sofern das Risiko der Überprüfung eigener Arbeiten entsteht, muss durch geeignete organisatorische und personelle Massnahmen eine verlässliche Prüfung sichergestellt werden (Art. 729 Abs. 2 zweiter Satz OR).

4.3. Die dem Beschwerdeführer vorgeworfenen Unabhängigkeitsverletzungen fallen in den Zeitraum zwischen 2001 bis 2011. Bereits unter dem ab 1992 bis 2007 geltenden Recht mussten Revisoren von den revidierten Gesellschaften und ihren beherrschenden Aktionären und Organen unabhängig sein (Art. 727c Abs. 1 aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991, AS 1992 774; in Kraft vom 1. Juli 1992 bis zum 31. Dezember 2007 [AS 2007 4791, 4839]); darunter wurde die Fähigkeit verstanden, frei, unkontrolliert und unbeeinflusst vom geprüften Unternehmen bzw. dessen verantwortlichen Organen zu handeln und gegen Aussen entsprechend zu erscheinen. Die Revisoren durften weder Arbeitnehmer der zu prüfenden Gesellschaft sein noch Arbeiten für diese ausführen, die mit dem Prüfungsauftrag unvereinbar gewesen wären. Wurde eine Handelsgesellschaft als Revisionsstelle bestellt, so galt das Erfordernis der Unabhängigkeit sowohl für diese als auch für alle Personen, welche die Prüfung durchführten (Art. 727d Abs. 3 aOR in der Fassung vom 4. Oktober 1991; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7967/2009 vom 18. April 2011 E. 4.1). Art. 727c aOR regelte die Unabhängigkeit lediglich rudimentär, wurde jedoch durch die Rechtsprechung und Selbstregulierung der Branche konkretisiert (Watter/Rampini, BSK-OR, Rz. 14 zu Art. 728).

4.4. Der dem Beschwerdeführer vorgehaltene Sachverhalt ist gestützt auf das Obenstehende wie folgt zu würdigen:

4.4.1. Die X._______ war zwischen dem 11. Januar 2001 und dem 26. Oktober 2010 als Revisionsstelle der W._______ im Handelsregister eingetragen. Wie aus den Akten hervorgeht, zeichnete der Beschwerdeführer in dieser Zeitspanne als verantwortlicher leitender Revisor bei der X._______ für die Revisionen der W._______. Der Beschwerdeführer war zu 10 % am Aktienkapital der W._______ beteiligt. Am 30. November 2000 wurde eine Kapitalerhöhung um 8 Mio. auf 8,1 Mio. Franken durchgeführt (beim Handelsregisteramt am 11. Januar 2001 angemeldet). Der Beschwerdeführer hat dabei den Kapitalerhöhungsbericht des Verwaltungsrates geprüft und die Prüfungsbestätigung vom 30. November 2000 ausgestellt. In welcher Höhe der Beschwerdeführer weiterhin direkt am Aktienkapital der W._______ beteiligt gewesen ist, ist unklar; in einem Schreiben vom 18. Mai 2009 an die Anwaltskanzlei C._______ hielt er fest, dass er Aktionär sei; zum Verfügungszeitpunkt hielt er gemäss eigenen Angaben 4,9 %.

In einem Schreiben an das Steueramt des Kantons D._______ vom 31. Juli 2005 führt der Beschwerdeführer aus, er sei stiller Gesellschafter der Z._______. Die Z._______ wiederum hat anlässlich der Kapitalerhöhung der W._______ 5,6 Mio. Franken gezeichnet. Der Beschwerdeführer war gemäss dem beurkundeten Kapitalerhöhungsbeschluss nicht als Aktionär an dieser beteiligt. Im bereits zitierten Schreiben an das Steueramt des Kantons D._______ erwähnt er jedoch, im Rahmen eines Darlehens Fr. 800'000. des neuen Kapitals zur Verfügung gestellt zu haben (entspricht dem bisherigen Anteil von 10 %). Am 6. Dezember 2007 fand sodann eine Kapitalherabsetzung der W._______ auf Fr. 100'000. statt. Die Rückzahlung eines Darlehens an den Beschwerdeführer ist in der entsprechenden Urkunde erwähnt (ohne Angabe zur Höhe). Die erforderliche Prüfungsbestätigung vom 6. Dezember 2007 stammt ebenfalls vom Beschwerdeführer als leitendem Revisor.

Es ist somit festzuhalten, dass der Beschwerdeführer über Jahre sowohl direkt als auch indirekt an der W._______ beteiligt gewesen und bis zum heutigen Zeitpunkt direkt beteiligt ist, obwohl er bis zum 1. November 2010 (Löschung der X._______ als Revisionsstelle der W._______, vgl. hierzu unten E. 5) als leitender Revisor bei der X._______ für die Durchführung der Revisionen der W._______ zuständig war und die entsprechenden Revisionsberichte verfasst hat. Eine direkte und bedeutende indirekte Beteiligung am zu prüfenden Unternehmen ist, wie die Vorinstanz zu Recht ausführt, unzulässig und nicht mit der erforderlichen Unabhängigkeit der Revisionsstelle vereinbar; dies galt spätestens ab Geltung der Richtlinien zur Unabhängigkeit 2001 der Treuhand-Kammer (Richtlinien zur Unabhängigkeit 2001, Ziff. 1.3.1), ergibt sich jedoch bereits aus Art. 727c aOR, da sich sowohl durch eine direkte Beteiligung am geprüften Unternehmen als auch durch eine indirekte wesentliche Beteiligung Interessenskonflikte ergeben können. Art. 728 Abs. 2 OR, der auch bei eingeschränkten Revisionen Geltung beansprucht, untersagt nun explizit in Ziff. 2 eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital. Der Umstand, dass inzwischen eine Kapitalherabsetzung stattgefunden hat und damit der Beschwerdeführer seit diesem Zeitpunkt nicht mehr indirekt an der W._______ beteiligt gewesen sei, macht die festgestellte Unabhängigkeitsverletzung nicht rückgängig. Zudem hält der Beschwerdeführer nach eigenen Angaben immer noch Aktien an der W._______.

Zum Argument des Beschwerdeführers, es handle sich bei der Revision der W._______ um eine "freiwillige" eingeschränkte, da die Voraussetzungen für ein Opting-Out (Verzicht auf eine eingeschränkte Revision, Art. 727a Abs. 2 OR) erfüllt seien, ist der Vorinstanz zuzustimmen, wenn sie ausführt, dass es sich dabei ebenfalls um eine gesetzliche Revision handelt, selbst wenn die betreffende Gesellschaft die Voraussetzungen für ein Opting-Out tatsächlich erfüllt. Wie bereits ausgeführt, sind die Anforderungen an die Unabhängigkeit der Revisionsstelle bei der eingeschränkten Revision grundsätzlich dieselben wie bei der ordentlichen Revision und die Unvereinbarkeitstatbestände von Art. 728 OR ebenfalls anwendbar (vgl. oben E. 4.2.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.6.3).

4.4.2. Die Vorinstanz hat dem Beschwerdeführer eine enge (geschäftliche) Beziehung zu B._______, Verwaltungsratsmitglied der W._______ (seit 1999) sowie bedeutendem (bzw. [fiduziarischem] Mehrheits-) Aktionär derselben, nachvollziehbar und schlüssig nachgewiesen (vgl. Sachverhalt F.). Dieser Umstand ist mit der Funktion des Beschwerdeführers als leitender Revisor für die W._______ (bis zum 26. Oktober 2010, vgl. unten E. 5) nicht vereinbar; die in diesem Zeitraum geltenden Unabhängigkeitsbestimmungen sind verletzt (Richtlinien zur Unabhängigkeit 2001, Ziff. 1.2; Art. 727c aOR; Art. 728 Abs. 2 Ziff. 3 OR), da für einen Aussenstehenden diese wirtschaftlichen und persönlichen Verflechtungen objektiv als Abhängigkeiten interpretiert werden können und das Vertrauen in die Prüftätigkeit des Beschwerdeführers somit beeinträchtigt ist.

Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers genügt bereits eine Beeinträchtigung des Anscheins der Unabhängigkeit, sowohl altrechtlich als auch nach dem seit 2008 geltenden Recht, um eine Verletzung der Unabhängigkeitsvorschriften zu bejahen, unabhängig davon, ob ordentlich oder eingeschränkt revidiert wird, weshalb der entsprechende Einwand des Beschwerdeführers fehl geht (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-6373/2010 vom 20. April 2011 E. 2.5.1 mit Hinweisen sowie E. 2.5.6.; Rolf Watter/Corrado Rampini, in: BSK-Revisionsrecht, Rz. 12 zu Art. 728 OR).

4.4.3. Seit dem 5. Juli 2007 ist die U._______ als Revisionsstelle der Y._______ eingetragen und der Beschwerdeführer führt über die U._______, bei welcher er seit 1999 als Verwaltungsratsmitglied amtet (seit 2009 als einziges Verwaltungsratsmitglied) und deren einziger Revisionsmitarbeiter ist, die Revisionen der Y._______ durch. Die Y._______ führt gleichzeitig bei verschiedenen Gesellschaften der V._______-Gruppe, in denen der Beschwerdeführer (einziger) Verwaltungsrat ist, ebenfalls Prüfungen der Jahresrechnungen durch. Die Revisionsunternehmen prüfen demnach gegenseitig Gesellschaften, deren Verwaltung jeweils mit ihrer eigenen Revisionsstelle identisch ist (faktische bzw. indirekte gegenseitige Revision). Der vorliegende Sachverhalt ist mit dem Fall, dass zwei Gesellschaften sich gegenseitig revidieren, zumindest vergleichbar. Dies führt zu einem Interessenskonflikt und ist geeignet, Beeinflussungen der Revisionstätigkeit durch unsachliche, gegenseitige Rücksichtnahmen zu veranlassen. Es besteht der äussere Anschein der Gefahr, dass die Aufgaben der jeweiligen Revisionsstelle nicht mit der nötigen Unvoreingenommenheit wahrgenommen werden (vgl. oben E. 4.4.2), wie die Vorinstanz zu Recht darlegt. Der Beschwerdeführer räumt denn auch selber ein, dass hier juristisch gesehen der Anschein der Beeinträchtigung der Unabhängigkeit gegeben sei.

4.5. Damit ist erstellt, dass der Beschwerdeführer mehrfach und fortgesetzt in schwerwiegender Weise gegen die Bestimmungen der Unabhängigkeit der Revisionsstelle verstossen hat. Der Beschwerdeführer weist aufgrund seiner direkten und indirekten Beteiligung an der W._______ sowie aufgrund einer zumindest dem Anschein nach gegebenen engen Beziehung zu deren Verwaltungsrat und bedeutendem Aktionär B._______ als langjähriger Revisor dieser Gesellschaft nicht die erforderliche Unabhängigkeit auf. Dasselbe gilt hinsichtlich der Situation U._______/Y._______.

5.
Am 13. Oktober 2010 hat die W._______ ein Opting-Out beschlossen; dies ist entsprechend im Handelsregister eingetragen. Der Sitz der X._______ weist immer noch dieselbe Sitzadresse wie die B._______ Treuhand AG auf, doch hat der Beschwerdeführer angekündigt, dies im Verlaufe des Jahres zu korrigieren. Die U._______ amtet seit dem 18. Februar 2011 nicht mehr als Revisionsstelle der Y._______.

5.1. Der Beschwerdeführer argumentiert, die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit sei durch die Beseitigung des beanstandeten Zustands automatisch wiederhergestellt, weil lediglich der Anschein der Unabhängigkeit beeinträchtigt gewesen sei. Die Vorinstanz habe diesen Umstand nicht gewürdigt.

5.2. Die Vorinstanz macht geltend, sie habe die obengenannten Tatsachen gewürdigt; diese wirkten sich zwar im Rahmen der Gesamtbeurteilung der Verstösse günstig aus, die Verstösse würden jedoch nicht "geheilt". Die Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands werde ohnehin auch ohne konkrete Aufforderung durch die Vorinstanz erwartet und ergebe sich aus den Sorgfaltspflichten eines Revisors bzw. Revisionsexperten.

5.3. Aus der angefochtenen Verfügung ergibt sich, dass die Vorinstanz das Opting-Out der W._______ sowie die angekündigte Sitzverlegung der X._______ ausführlich in ihre Abwägungen miteinbezogen hat. Die Tatsache, dass die U._______ seit dem 18. Februar dieses Jahres nicht mehr als Revisionsstelle der Y._______ amtete, konnte die Vorinstanz selbstredend nicht berücksichtigen, da die angefochtene Verfügung am 24. Januar 2011 erging. Die vom Beschwerdeführer im Rahmen der Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands durchgeführten Massnahmen vermögen nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts die seit 2001 begangenen Unabhängigkeitsverletzungen jedoch nicht auszugleichen bzw. ungeschehen zu machen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-7967/2009 vom 18. April 2011 E. 4.4.1 sowie B-7348/2009 vom 3. Juni 2010 E. 9.5); Entsprechendes gilt für die sich daraus ergebende Trübung des Leumunds bzw. der Beeinträchtigung der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit (vgl. unten E. 7.2).

6.
Der Beschwerdeführer macht geltend, die Vorinstanz habe Art. 17 RAG willkürlich ausgelegt, da sie den Entzug der Zulassung vorgängig hätte androhen müssen.

Die Vorinstanz hält dagegen, dass die eine Androhung des Entzugs der Zulassung nicht erforderlich gewesen sei, da die Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit aufgrund der festgestellten Verstösse gegen die Unabhängigkeit nicht gegeben gewesen sei und auch nicht sofort wiederhergestellt habe werden können.

6.1. Nach Art. 17 Abs. 1 RAG ist der Entzug der Zulassung vorher anzudrohen, sofern die Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können.

6.2. Das System der vorgängigen Androhung dürfte bei schwerwiegenden leumundsrelevanten Verstössen, wie vorliegend, kaum Anwendung finden können, weil der Leumund dann als derart beeinträchtigt anzusehen ist, dass selbst eine umgehende Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands - zumindest in (näherer) Zukunft - keine Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit zu bieten vermag. Bei schwerwiegenden Verstössen gegen das Gesetz (vorliegend die Unabhängigkeitsvorschriften) würde eine vorangehende Mahnung den gefährdeten Interessen Dritter nicht gerecht: Ein Revisionsexperte ist berechtigt, ordentliche Revisionen durchzuführen; dies umfasst Revisionen von Publikumsgesellschaften über ein staatlich beaufsichtigtes Revisionsunternehmen sowie Revisionen von wirtschaftlich bedeutenden Unternehmen und Gesellschaften, die zur Erstellung einer Konzernrechnung verpflichtet sind (Art. 727b OR). Deshalb hat der Beschwerdeführer den Entzug der Zulassung ohne vorgängige Androhung zu gewärtigen.

7.
Schliesslich rügt der Beschwerdeführer, die Vorinstanz habe den Grundsatz der Verhältnismässigkeit verletzt. Als angemessene mildere Massnahme hätte eine Fristansetzung zur Wiederherstellung des Anscheins der Unabhängigkeit bzw. zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands in analoger Anwendung von Art. 16 Abs. 4 RAG genügt.

Die Vorinstanz macht geltend, es sei vorliegend keine mildere Massnahme denkbar. Die mangelnde Einsicht des Beschwerdeführers in das eigene Fehlverhalten sei negativ zu gewichten. Insgesamt erwecke der Beschwerdeführer den Eindruck, mit den geltenden Grundsätzen zur Unabhängigkeit ungenügend vertraut zu sein. Ein befristeter Entzug als mildere Massnahme könne den Zulassungsträger unter Umständen härter treffen als ein unbefristeter, bei dem in absehbarer ein erneutes Zulassungsgesuch gestellt werden könne. Die Vorinstanz sei nicht verpflichtet gewesen dem Beschwerdeführer eine Frist zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands einzuräumen; dies werde ohnehin auch ohne konkrete Aufforderung durch die Aufsichtsbehörde erwartet und ergebe sich aus den Sorgfaltspflichten eines Revisors. Nach Ansicht der Vorinstanz ist eine analoge Anwendung von Art. 16 Abs. 4 RAG im vorliegenden Fall nicht angezeigt. Diese Norm beziehe sich im Übrigen auf staatlich beaufsichtigte Revisionsunternehmen.

7.1. Bei der Verhältnismässigkeitsprüfung ist insbesondere zu beachten, dass die Revisionspflicht den Schutz von Investoren, von Personen mit Minderheitsbeteiligungen, von Gläubigern bezweckt und der Unternehmensüberwachung dient (zur Sicherung von Arbeitsplätzen und einer nachhaltigen wirtschaftlichen Entwicklung; Botschaft RAG, BBl 2004 3969 ff., 3989). Der Revisionsstelle kommt dabei eine zentrale Rolle zu. Sie soll die Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit alle geschützten Personengruppen in die Lage versetzen, die wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen. Dieses Ziel der gesetzlichen Regelung von Revisionsdienstleistungen kann nur erreicht werden, wenn diese durch fachlich hinreichend qualifizierte Personen erbracht werden, deren Qualifikation im Rahmen der Zulassung anhand der strengen Zulassungsvoraussetzungen zu prüfen ist. Die Sicherung der Qualität der Revisionsdienstleistungen ist daher von erheblichem öffentlichen Interesse (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_438/2008 vom 16. Oktober 2008 E. 3). Im Zusammenhang mit dem Entzug der Zulassung hat das Bundesgericht immerhin festgestellt, diese solle die ultima ratio bilden für den Fall, dass zum Schutz der in Frage stehenden öffentlichen Interessen und zur Abwendung von weiteren Störungen einzig die Möglichkeit bleibe, den Betroffenen von der weiteren Berufsausübung auszuschliessen (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2011 E. 4.3 sowie 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 6.2.3; Daniel C. Pfiffner, in: BSK-Revisionsrecht, Rz. 5 zu Art. 17 RAG).

7.2. Der Beschwerdeführer hat über einen langen Zeitraum von fast zehn Jahren regelmässig und mehrfach gegen die für seine Tätigkeit zentralen Unabhängigkeitsvorschriften verstossen. Revisionstätigkeit setzt voraus, dass den einschlägigen Normen vollumfänglich Beachtung geschenkt wird (Urteil des Bundesgerichts 2C_505/2010 vom 7. April 2010 E. 4.4). Als Mitglied der Treuhand-Kammer muss dem Beschwerdeführer zudem das geltende Standesrecht geläufig sein (vgl. oben E. 4.2). Der Beschwerdeführer hat diesen Zustand, nachdem er von der Vorinstanz darauf hingewiesen worden war, erst nach 15 bzw. 19 Monaten bereinigt; hinsichtlich der identischen Sitzadresse der X._______ und der B._______ Treuhand AG besteht die beanstandete Situation weiterhin (vgl. oben E. 5). Der Umstand, dass dem Beschwerdeführer ansonsten beruflich nichts vorzuwerfen ist, spricht nicht näher zu seinen Gunsten (vgl. oben E. 4.1.4). Bei derart schweren Verstössen gegen die Unabhängigkeitsvorschriften kommt ein allfällig zulässiger schriftlicher Verweis (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts B-3988/2010 vom 31. Mai 2011 E. 3) als mildere Massnahme nicht in Betracht. Gleich verhält es sich mit einem befristeten Entzug. Dieser müsste ohnehin auf mehrere Jahre ausgesprochen werden. Der von der Vorinstanz gefällte Entscheid, mit dem ein unbefristeter Entzug ausgesprochen, dem Beschwerdeführer jedoch eine erneute Prüfung der Zulassung nach drei Jahren in Aussicht gestellt wird (vgl. die ergänzende Stellungnahme der Vorinstanz), nähert sich in der Sache einem auf drei Jahre befristeten Entzug an. Mit dem angefochtenen Entscheid wird jedoch zweifelsfrei klargemacht, dass der Beschwerdeführer ein neues Gesuch wird einreichen und die Gewähr für einen einwandfreie Prüftätigkeit wird nachweisen müssen, bevor er erneut als Revisionsexperte zugelassen werden kann. Abgesehen davon macht nur ein unbefristeter Entzug hinreichend deutlich, dass es sich hier um schwerwiegende Verfehlungen handelt und der Beschwerdeführer grundlegende Änderungen vornehmen und die Einsicht in die Bedeutung der Unabhängigkeitsbestimmungen dokumentieren muss, um erneut als Revisionsexperte zugelassen zu werden. Ein befristeter Entzug kommt mit anderen Worten grundsätzlich nur bei mittelschweren Verfehlungen in Betracht, bei denen eine verhältnismässig zuverlässige Prognose über das künftige Verhalten und die Wiederherstellung des guten Leumunds erfolgen kann.

Das öffentliche Interesse an qualitativ hochstehenden Revisionsdienstleistungen, in welchen das Vertrauen der Allgemeinheit und der Schutz eines weiten Personenkreises (bestehende sowie zukünftige Aktionäre und Gläubiger der zu prüfenden Gesellschaft) gründet, ist vorliegend höher zu gewichten als das private Interesse des Beschwerdeführers an der uneingeschränkten Ausübung der Tätigkeit als Revisionsexperte. Zudem ist das Verfahren vor der Standeskommission der Treuhand-Kammer, soweit dem Bundesverwaltungsgericht bekannt, noch hängig; auch aus diesem Grund rechtfertigt sich ein unbefristeter Zulassungsentzug. Dass es sich bei der Verletzung von Unabhängigkeitsbestimmungen strafrechtlich gesehen um eine Übertretung handelt (Art. 39 Abs. 1 Bst. a RAG), die mit einer Busse bis zu Fr. 100'000.- bestraft wird, ist entgegen der Ansicht des Beschwerdeführer für die Zumessung der Verwaltungsmassnahme nicht von Bedeutung. Ob die Einräumung einer Frist zur Wiederherstellung des ordnungsgemässen Zustands in analoger Anwendung von Art. 16 Abs. 4 RAG bei natürlichen Personen möglich ist, kann vorliegend offenbleiben.

Der Zulassungsentzug ist mutmasslich mit wirtschaftlichen Folgen für den Beschwerdeführer verbunden, wobei er dies weder geltend macht noch darlegt. Der Beschwerdeführer ist bei zahlreichen zur V._______ gehörenden Gesellschaften als einziger Verwaltungsrat und Revisionsmitarbeiter tätig; insofern sind auch diese Gesellschaften vom Zulassungsentzug betroffen. Jedoch sind in der V._______ verschiedene Personen mit der entsprechenden Zulassung tätig, sodass die Möglichkeiten von Reorganisation und Umstrukturierungen vorhanden sind. Die Massnahme ist somit zumutbar.

Der unbefristete Entzug erweist sich daher als verhältnismässig. Es bleibt darauf hinzuweisen, dass vorliegend eine Selbstanzeige durch den Beschwerdeführer möglich gewesen wäre. Damit hätte der Beschwerdeführer seine Einsicht und Reue auszudrücken vermocht, was es der Vorinstanz ermöglicht hätte, allenfalls eine mildere Massnahme als den unbefristeten Entzug auszusprechen.

8.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Vorinstanz dem Beschwerdeführer die Zulassung als Revisionsexperte wegen derzeitiger Nichterfüllung der Anforderungen an den unbescholtenen Leumund bzw. der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit zu Recht unbefristet entzogen und den entsprechenden Eintrag im Revisorenregister gelöscht hat. Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist (vgl. E. 2).

9.
Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens hat der Beschwerdeführer die Verfahrenskosten zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG sowie Art. 1 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Diese werden auf Fr. 3'000.- festgesetzt und mit dem am 24. März 2011 geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet. Der den Kostenvorschuss übersteigenden Betrag von Fr. 1'000.- ist nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu Gunsten der Gerichtskasse zu überweisen. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 3'000.- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet. Der Restbetrag von Fr. 1'000.- ist innert 30 Tagen nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu Gunsten der Gerichtskasse zu überweisen. Die Zustellung des Einzahlungsscheins erfolgt mit separater Post.

3.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

- das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement EJPD (Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Philippe Weissenberger Astrid Hirzel

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand: 11. Oktober 2011

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 28 Autorità di sorveglianza - 1 La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
¹	La sorveglianza secondo la presente legge compete all'Autorità federale di sorveglianza dei revisori (autorità di sorveglianza).
²	L'autorità di sorveglianza è un istituto di diritto pubblico con personalità giuridica propria. Essa esercita la sorveglianza in modo indipendente (art. 38).60
³	L'autorità di sorveglianza gode di autonomia organizzativa e gestionale e tiene una contabilità propria.
⁴	L'autorità di sorveglianza è gestita secondo i principi dell'economia aziendale.61
⁵	L'autorità di sorveglianza è legittimata a interporre ricorso al Tribunale federale nell'ambito disciplinato dalla presente legge.62

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 48 - 1 Ha diritto di ricorrere chi:
¹	Ha diritto di ricorrere chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
²	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 50 - 1 Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
¹	Il ricorso dev'essere depositato entro 30 giorni dalla notificazione della decisione.
²	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 52 - 1 L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
¹	L'atto di ricorso deve contenere le conclusioni, i motivi, l'indicazione dei mezzi di prova e la firma del ricorrente o del suo rappresentante; devono essere allegati la decisione impugnata e i documenti indicati come mezzi di prova, se sono in possesso del ricorrente.
²	Se il ricorso non soddisfa a questi requisiti o se le conclusioni o i motivi del ricorrente non sono sufficientemente chiari, e il ricorso non sembra manifestamente inammissibile, l'autorità di ricorso assegna al ricorrente un breve termine suppletorio per rimediarvi.
³	Essa gli assegna questo termine con la comminatoria che, decorrendo infruttuoso, deciderà secondo l'inserto o, qualora manchino le conclusioni, i motivi oppure la firma, non entrerà nel merito del ricorso.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 55 - 1 Il ricorso ha effetto sospensivo.
¹	Il ricorso ha effetto sospensivo.
²	Nella decisione, se non ha per oggetto una prestazione pecuniaria, l'autorità inferiore può togliere l'effetto sospensivo a un eventuale ricorso; l'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione ha lo stesso diritto dopo il deposito del ricorso.94
³	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione può restituire a un ricorso l'effetto sospensivo toltogli dall'autorità inferiore; la domanda di restituzione dell'effetto sospensivo è trattata senza indugio.95
⁴	Se l'effetto sospensivo è tolto arbitrariamente o se la domanda di restituzione dell'effetto sospensivo è stata arbitrariamente respinta o ritardata, l'ente o l'istituto autonomo nel cui nome l'autorità ha stabilito risponde del danno che ne deriva.
⁵	Sono riservate le disposizioni di altre leggi federali secondo le quali il ricorso non ha effetto sospensivo.96

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 57 - 1 Se il ricorso non sembra a priori inammissibile o infondato, l'autorità di ricorso ne dà subito comunicazione all'autorità inferiore e, se del caso, alle controparti del ricorrente o ad altri interessati, assegna loro un termine per la risposta e, nel contempo, invita l'autorità inferiore a produrre gli atti.98
¹	Se il ricorso non sembra a priori inammissibile o infondato, l'autorità di ricorso ne dà subito comunicazione all'autorità inferiore e, se del caso, alle controparti del ricorrente o ad altri interessati, assegna loro un termine per la risposta e, nel contempo, invita l'autorità inferiore a produrre gli atti.98
²	Essa può, in ogni stadio del procedimento, invitare le parti a un ulteriore scambio di scritti o ordinare un dibattimento.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 58 - 1 L'autorità inferiore può, fino all'invio della sua risposta, riesaminare la decisione impugnata.
¹	L'autorità inferiore può, fino all'invio della sua risposta, riesaminare la decisione impugnata.
²	Essa notifica immediatamente una nuova decisione alle parti e la comunica all'autorità di ricorso.
³	Quest'ultima continua la trattazione del ricorso in quanto non sia divenuto senza oggetto per effetto di una nuova decisione; l'articolo 57 è applicabile, se la nuova decisione si fonda su fatti notevolmente differenti o cagiona una situazione giuridica notevolmente differente.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 32 - 1 Prima di decidere, l'autorità apprezza tutte le allegazioni rilevanti prodotte dalla parte in tempo utile.
¹	Prima di decidere, l'autorità apprezza tutte le allegazioni rilevanti prodotte dalla parte in tempo utile.
²	Essa può tener conto delle allegazioni tardive che sembrino decisive.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 1 Oggetto e scopo - 1 La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
¹	La presente legge disciplina l'abilitazione e la sorveglianza delle persone che forniscono servizi di revisione.
²	La presente legge ha lo scopo di assicurare che i servizi di revisione siano forniti conformemente alle prescrizioni e ai requisiti di qualità.
³	Sono salve le disposizioni contenute in leggi speciali.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 3 Principio - 1 Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
¹	Le persone fisiche e le imprese di revisione che forniscono servizi di revisione ai sensi dell'articolo 2 lettera a necessitano di un'abilitazione.
²	Le persone fisiche sono abilitate a tempo indeterminato, le imprese di revisione per un periodo di cinque anni.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 1 Domanda di abilitazione - 1 Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
¹	Devono presentare una domanda di abilitazione all'autorità di sorveglianza:
^a	le persone fisiche che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore o di perito revisore;
^b	le imprese di revisione che desiderano fornire servizi di revisione in qualità di revisore, di perito revisore o di impresa di revisione sotto sorveglianza statale;
^c	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente alle leggi sui mercati finanziari di cui all'articolo 1 capoverso 1 della legge del 22 giugno 20079 sulla vigilanza dei mercati finanziari (leggi sui mercati finanziari), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a (art. 9a cpv. 2 LSR);
^d	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente alle leggi sui mercati finanziari, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b (art. 9a cpv. 1 LSR);
^e	le persone fisiche che desiderano eseguire verifiche quali auditor responsabili conformemente agli articoli 68 e 68a della legge federale del 20 dicembre 194612 sull'assicurazione per la vecchiaia e per i superstiti (LAVS), sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera a;
^f	le imprese di revisione che desiderano eseguire verifiche quali società di audit conformemente agli articoli 68 e 68a LAVS, sulla base di un'abilitazione ai sensi della lettera b.
²	Il richiedente deve allegare alla domanda la prova del pagamento dell'emolumento di cui all'articolo 38.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 15 Abilitazione e registrazione - 1 L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
¹	L'autorità di sorveglianza decide, su domanda, in merito all'abilitazione di:
^a	revisori;
^b	periti revisori;
^c	imprese di revisione sotto sorveglianza statale;
^d	società di audit e auditor responsabili a eseguire verifiche secondo le leggi sui mercati finanziari (art. 1 cpv. 1 LFINMA33) conformemente all'articolo 9a.
^1bis	Essa può limitare l'abilitazione a fornire certi tipi di servizi di revisione per determinate società di interesse pubblico.34
²	L'autorità di sorveglianza tiene un registro delle persone fisiche e delle imprese di revisione abilitate. Il registro è pubblico ed è accessibile in Internet. Il Consiglio federale disciplina il contenuto del registro.
³	Le persone fisiche e imprese di revisione registrate devono comunicare all'autorità di sorveglianza qualsiasi cambiamento dei fatti iscritti a registro.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 4 Condizioni per l'abilitazione dei periti revisori - 1 Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
¹	Una persona fisica è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore se adempie i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale ed è incensurata.
²	Adempiono i requisiti in materia di formazione e di esperienza professionale:
^a	gli esperti contabili diplomati federali;
^b	gli esperti fiduciari e gli esperti fiscali diplomati federali e gli esperti diplomati in finanza e controlling con un'esperienza professionale di almeno cinque anni;
^c	le persone titolari di un diploma in economia aziendale, in scienze economiche o in diritto rilasciato da un'università o da una scuola universitaria professionale svizzera, gli specialisti in finanza e contabilità con attestato professionale federale, nonché i fiduciari con attestato professionale federale con un'esperienza professionale di almeno 12 anni;
^d	le persone che hanno conseguito un titolo di studio estero paragonabile a quelli di cui alla lettera a, b o c, che dispongono dell'esperienza professionale corrispondente e dimostrano di possedere le necessarie conoscenze del diritto svizzero, a condizione che lo preveda un trattato internazionale concluso con lo Stato di provenienza o che quest'ultimo accordi la reciprocità.
³	Il Consiglio federale può ammettere altri cicli di formazione equivalenti e determinare la durata dell'esperienza professionale necessaria.
⁴	L'esperienza professionale deve essere stata acquisita prevalentemente nel campo della contabilità e della revisione dei conti, almeno per due terzi sotto la sorveglianza di un perito revisore abilitato o di un esperto straniero con qualifica paragonabile. L'esperienza professionale maturata durante la formazione è tenuta in considerazione se tali condizioni sono soddisfatte.

SR 311.0 Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 CP Art. 53 - Se l'autore ha risarcito il danno o ha intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere da lui per riparare al torto da lui causato, l'autorità competente prescinde dal procedimento penale, dal rinvio a giudizio o dalla punizione qualora:
^a	come punizione entri in linea di conto una pena detentiva sino a un anno con la condizionale, una pena pecuniaria con la condizionale o una multa;
^b	l'interesse del pubblico e del danneggiato all'attuazione del procedimento penale sia di scarsa importanza; e
^c	l'autore ammetta i fatti.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 6 Condizioni per l'abilitazione di imprese di revisione - 1 Un'impresa di revisione è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore o di revisore se:
¹	Un'impresa di revisione è abilitata a esercitare la funzione di perito revisore o di revisore se:
^a	la maggioranza dei membri del suo organo superiore di direzione o di amministrazione e del suo organo di gestione dispone dell'abilitazione corrispondente;
^b	almeno un quinto delle persone che partecipano alla fornitura di servizi di revisione dispone dell'abilitazione corrispondente;
^c	è garantito che tutte le persone che dirigono servizi di revisione dispongono dell'abilitazione corrispondente;
^d	la struttura dirigenziale garantisce che i singoli mandati sono sufficientemente sorvegliati.
²	I servizi pubblici di controllo delle finanze sono abilitati a fungere da impresa di revisione se adempiono i requisiti di cui al capoverso 1. Non vengono però abilitati quale impresa di revisione sotto sorveglianza statale.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 17 Revoca dell'abilitazione - 1 L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
¹	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a una persona fisica abilitata o a un'impresa di revisione abilitata che non adempiono più le condizioni per l'abilitazione di cui agli articoli 4-6 o 9a. Se le condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite, la revoca è dapprima comminata. Se la revoca dell'abilitazione è sproporzionata, l'autorità di sorveglianza le ammonisce per scritto.44
²	L'autorità di sorveglianza può revocare l'abilitazione a tempo determinato o indeterminato a un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale che non adempie più le condizioni per l'abilitazione o viola gli obblighi legali ripetutamente o in modo grave. La revoca deve essere dapprima comminata, tranne in caso di gravi infrazioni alla legge.
³	L'autorità di sorveglianza informa le società interessate e la borsa in merito alla revoca dell'abilitazione.
⁴	Nel corso della durata della revoca a tempo determinato, la persona fisica o l'impresa di revisione in questione continuano a sottostare agli obblighi d'informazione e di notificazione di cui all'articolo 15a.45

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 22 Cancellazione dell'iscrizione - L'autorità di sorveglianza cancella dal registro l'iscrizione di un'abilitazione se:
^a	la persona abilitata è deceduta;
^b	l'impresa abilitata è dissolta e la sua iscrizione nel registro di commercio è stata cancellata;
^c	l'abilitazione è stata revocata a tempo determinato o indeterminato;
^d	la persona o l'impresa abilitata ne fa richiesta;
^e	la durata di validità dell'abilitazione dell'impresa di revisione è scaduta.

SR 221.302.3 Ordinanza del 22 agosto 2007 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Ordinanza sui revisori, OSRev) - Ordinanza sui revisori OSRev Art. 4 Garanzia di un'attività di controllo ineccepibile - 1 Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
¹	Il richiedente è abilitato se gode di buona reputazione e se non vi sono altre circostanze personali dalle quali si deduce che il richiedente non può garantire un'attività di controllo ineccepibile.
²	Occorre segnatamente prendere in considerazione:
^a	le condanne penali;
^b	gli atti di carenza beni esistenti.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 728 - 1 L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
¹	L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
²	Sono incompatibili con l'indipendenza in particolare:
¹	l'appartenenza al consiglio d'amministrazione, un'altra funzione decisionale in seno alla società o un rapporto di lavoro con essa;
²	una partecipazione diretta oppure un'importante partecipazione indiretta al capitale azionario o un credito o debito sostanziale nei confronti della società;
³	una relazione stretta del revisore dirigente con un membro del consiglio d'amministrazione, un'altra persona con funzione decisionale o un azionista importante;
⁴	la partecipazione all'attività contabile e la prestazione di altri servizi che comportino il rischio di dover verificare propri lavori quale ufficio di revisione;
⁵	l'assunzione di un mandato che comporti dipendenza economica;
⁶	la conclusione di un contratto a condizioni non conformi al mercato o di un contratto che implichi un interesse dell'ufficio di revisione al risultato della verifica;
⁷	l'accettazione di regali di valore o di vantaggi particolari.
³	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano a tutte le persone partecipanti alla revisione. Se l'ufficio di revisione è una società di persone o una persona giuridica, le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione e ad altre persone con funzione decisionale.
⁴	I dipendenti dell'ufficio di revisione che non partecipano alla revisione non possono né essere membri del consiglio d'amministrazione della società sottoposta a revisione né esercitare in essa un'altra funzione decisionale.
⁵	L'indipendenza non è data nemmeno se i requisiti di indipendenza non sono adempiuti da persone vicine all'ufficio di revisione, alle persone coinvolte nella revisione, ai membri dell'organo superiore di direzione o amministrazione o ad altre persone con funzione decisionale.
⁶	Le disposizioni concernenti l'indipendenza si applicano anche alle imprese che sono controllate dalla società o dall'ufficio di revisione o che controllano la società o l'ufficio di revisione.614

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727 - 1 Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	Le seguenti società fanno verificare mediante revisione ordinaria effettuata da un ufficio di revisione il loro conto annuale ed eventualmente il loro conto di gruppo:
¹	società con azioni quotate in borsa; sono considerate tali le società:
^1a	i cui titoli di partecipazione sono quotati in borsa,
^1b	che sono debitrici di un prestito in obbligazioni,
^1c	che contribuiscono almeno per il 20 per cento degli attivi o della cifra d'affari al conto di gruppo di una società secondo la lettera a o b;
²	società che oltrepassano, per due esercizi consecutivi, due dei valori seguenti:
^2a	somma di bilancio di 20 milioni di franchi,
^2b	cifra d'affari di 40 milioni di franchi,
^2c	250 posti di lavoro a tempo pieno in media annua;
³	società obbligate ad allestire un conto di gruppo.
^1bis	Se i conti non sono redatti in franchi, la somma di bilancio e la cifra d'affari secondo il capoverso 1 numero 2 sono stabiliti rispettivamente in base al corso di conversione alla data di chiusura del bilancio e al corso medio annuale.611
²	Si procede a una revisione ordinaria anche quando azionisti rappresentanti insieme almeno il 10 per cento del capitale azionario lo chiedono.
³	Se la legge non la esige, la revisione ordinaria del conto annuale può essere prevista nello statuto o decisa dall'assemblea generale.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 729 - 1 L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
¹	L'ufficio di revisione deve essere indipendente e deve formare il suo giudizio di verifica in maniera obiettiva. L'indipendenza non deve essere compromessa né di fatto né in apparenza.
²	L'ufficio di revisione può partecipare all'attività contabile e fornire altri servizi per la società da verificare. Se vi è il rischio di dover verificare propri lavori, esso adotta misure a livello organizzativo e di personale che garantiscano una verifica affidabile.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 530 - 1 La società è un contratto, col quale due o più persone si riuniscono per conseguire con forze o mezzi comuni uno scopo comune.
¹	La società è un contratto, col quale due o più persone si riuniscono per conseguire con forze o mezzi comuni uno scopo comune.
²	È società semplice, nel senso di questo titolo, quella che non presenta i requisiti speciali di un'altra società prevista dalla legge.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 1186 - 1 I diritti che la legge conferisce alla comunione degli obbligazionisti ed al suo rappresentante possono essere soppressi, modificati o menomati dalle condizioni del prestito o da pattuizioni speciali fra gli obbligazionisti ed il debitore soltanto se una maggioranza dei creditori può continuare ad adeguare le condizioni del prestito.
¹	I diritti che la legge conferisce alla comunione degli obbligazionisti ed al suo rappresentante possono essere soppressi, modificati o menomati dalle condizioni del prestito o da pattuizioni speciali fra gli obbligazionisti ed il debitore soltanto se una maggioranza dei creditori può continuare ad adeguare le condizioni del prestito.
²	Qualora le obbligazioni di prestiti siano emesse al pubblico integralmente o parzialmente al di fuori della Svizzera, in luogo delle disposizioni del presente capo possono essere dichiarate applicabili le disposizioni sulla comunione degli obbligazionisti nonché sulla rappresentanza, l'assemblea e le deliberazioni della stessa contenute in un altro ordinamento giuridico e riguardanti l'emissione pubblica.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727^a - 1 Se non sono date le condizioni per una revisione ordinaria, la società fa verificare il conto annuale mediante revisione limitata effettuata da un ufficio di revisione.
¹	Se non sono date le condizioni per una revisione ordinaria, la società fa verificare il conto annuale mediante revisione limitata effettuata da un ufficio di revisione.
²	Con il consenso di tutti gli azionisti si può rinunciare alla revisione limitata se la società presenta una media annua di posti a tempo pieno non superiore a 10.
³	Il consiglio d'amministrazione può chiedere agli azionisti di esprimere questo consenso per scritto. Può impartire loro un termine di almeno 20 giorni per rispondere e avvertirli che una mancata risposta sarà considerata consenso.
⁴	La rinuncia degli azionisti alla revisione limitata vale anche per gli anni successivi. Ciascun azionista ha tuttavia il diritto di chiedere una revisione limitata il più tardi dieci giorni prima dell'assemblea generale. In tal caso l'assemblea generale designa un ufficio di revisione.
⁵	Per quanto necessario, il consiglio d'amministrazione adegua lo statuto e comunica al registro di commercio la cancellazione o l'iscrizione dell'ufficio di revisione.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 727^b - 1 Le società con azioni quotate in borsa designano quale ufficio di revisione un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale secondo le disposizioni della legge del 16 dicembre 2005612 sui revisori. Esse fanno eseguire parimenti da un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale le verifiche cui deve procedere, secondo le disposizioni legali, un revisore abilitato o un perito revisore abilitato.
¹	Le società con azioni quotate in borsa designano quale ufficio di revisione un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale secondo le disposizioni della legge del 16 dicembre 2005612 sui revisori. Esse fanno eseguire parimenti da un'impresa di revisione sotto sorveglianza statale le verifiche cui deve procedere, secondo le disposizioni legali, un revisore abilitato o un perito revisore abilitato.
²	Le altre società soggette alla revisione ordinaria designano quale ufficio di revisione un perito revisore abilitato secondo le disposizioni della legge del 16 dicembre 2005 sui revisori. Esse fanno eseguire parimenti da un perito revisore abilitato le verifiche cui deve procedere, secondo le disposizioni legali, un revisore abilitato.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 16 Controllo delle imprese di revisione sotto sorveglianza statale - 1 L'autorità di sorveglianza sottopone le imprese di revisione sotto sorveglianza statale a un controllo approfondito almeno ogni tre anni.39
¹	L'autorità di sorveglianza sottopone le imprese di revisione sotto sorveglianza statale a un controllo approfondito almeno ogni tre anni.39
^1bis	...40
^1ter	Quando sospetta vi siano infrazioni agli obblighi legali, l'autorità di sorveglianza procede a un controllo a prescindere dalla frequenza prevista al capoverso 1.41
²	L'autorità di sorveglianza controlla:
^a	la correttezza delle indicazioni fornite nei documenti d'abilitazione;
^b	l'adempimento degli obblighi legali, degli standard determinanti per la verifica e la garanzia della qualità da essa riconosciuti, come pure il rispetto dei principi professionali, delle regole deontologiche e, se del caso, del regolamento di quotazione;
^c	la qualità dei servizi di revisione forniti, procedendo per sondaggio;
^d	il rispetto e l'attuazione delle istruzioni da essa impartite.
³	L'autorità di sorveglianza redige, a destinazione dell'organo superiore di direzione o di amministrazione dell'impresa di revisione, un rapporto sul risultato del controllo.
⁴	Se constata infrazioni agli obblighi legali, l'autorità di sorveglianza ammonisce per scritto l'impresa di revisione sotto sorveglianza statale, le impartisce istruzioni per regolarizzare la situazione e le impone un termine massimo di 12 mesi per farlo. Per motivi gravi può prorogare il termine adeguatamente.

SR 221.302 Legge federale del 16 dicembre 2005 sull'abilitazione e la sorveglianza dei revisori (Legge sui revisori, LSR) - Legge sui revisori LSR Art. 39 Contravvenzioni - 1 È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
¹	È punito con la multa sino a 100 000 franchi chiunque viola:
^a	i principi relativi all'indipendenza secondo l'articolo 11 della presente legge e l'articolo 728 CO87;
^b	gli obblighi di notificazione secondo l'articolo 15a capoverso 2;
^c	l'obbligo di comunicazione secondo l'articolo 15 capoverso 3;
^d	una disposizione esecutiva della presente legge la cui infrazione è dichiarata punibile dal Consiglio federale;
^e	una decisione o una misura pronunciata dall'autorità di sorveglianza con la comminatoria della pena prevista nel presente articolo.
²	Se l'autore ha agito per negligenza, la pena è della multa sino a 50 000 franchi.
³	L'autorità di sorveglianza persegue e giudica tali infrazioni secondo le disposizioni della legge federale del 22 marzo 197489 sul diritto penale amministrativo.
⁴	Il perseguimento delle contravvenzioni si prescrive in sette anni.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 173.320.2 Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) TS-TAF Art. 1 Spese processuali - 1 Le spese del procedimento dinanzi al Tribunale amministrativo federale (Tribunale) comprendono la tassa di giustizia e i disborsi.
¹	Le spese del procedimento dinanzi al Tribunale amministrativo federale (Tribunale) comprendono la tassa di giustizia e i disborsi.
²	La tassa di giustizia copre le spese per la fotocopiatura delle memorie delle parti e gli oneri amministrativi normalmente dovuti per i servizi corrispondenti, quali le spese di personale, di locazione e di materiale, le spese postali, telefoniche e di telefax.
³	Sono disborsi, in particolare, le spese di traduzione e di assunzione delle prove. Le spese di traduzione non vengono conteggiate se si tratta di traduzioni tra lingue ufficiali.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.