2A.252/2002 - 2002-11-04 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Tribunale federale Tribunal federal {T 0/2} 2A.252/2002 /bmt Urteil vom 4. November

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.252/2002 /bmt

Urteil vom 4. November 2002
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli
Gerichtsschreiber Matter.

Herr A.X.________ und Frau B.X.________, Beschwerdeführer, vertreten durch Herrn Alfred Schnellmann, Steuerberatung & Treuhand, Berninastrasse 29, 8057 Zürich,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Abteilung Direkte Bundessteuer, Waltersbachstrasse 5, 8090 Zürich,
Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich, Talacker 41, 8090 Zürich.

Direkte Bundessteuer 1999

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich vom 12. April 2002.

Sachverhalt:
A.
A.X.________, Unternehmensberater und ehemaliger Verwaltungsratspräsident der Sport J.________ AG (nachfolgend: die Gesellschaft oder die Sportgesellschaft), wurde im Rahmen der konkursamtlichen Liquidation dieser Gesellschaft verpflichtet, deren Gläubigern aus aktienrechtlicher Verantwortlichkeit Fr. 300'000.-- Schadenersatz zu bezahlen, unter solidarischer Haftung mit der Alleinaktionärin C.J.________ und deren geschäftsführendem Ehemann D.J.________. Auf Grund dieser Schadenersatzpflicht verbuchte A.X.________ in seiner Geschäftsbuchhaltung für 1999 aufwandwirksam eine schon geleistete Zahlung von Fr. 100'000.-- und eine Rückstellung von Fr. 60'000.--. Der zuständige Steuerkommissär rechnete diese beiden Beträge beim steuerbaren Einkommen für die direkte Bundessteuer auf. Daneben nahm er eine Sonderveranlagung vor, welche eine ebenfalls 1999 fällig gewordene Kapitalleistung aus Vorsorge notwendig gemacht hatte und liess dabei gewisse aufwandwirksam geltend gemachte Versicherungsbeiträge nicht zum Abzug zu.
B.
Wegen dieser Aufrechnungen haben A.X.________ und B.X.________, nach erfolglosem Ergreifen der kantonalen Rechtsmittel (Einsprache und sodann Beschwerde an die Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich), am 21. Mai 2002 Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht eingereicht mit dem Antrag, bei der ordentlichen Veranlagung sei die schon geleistete Zahlung vollumfänglich als eine geschäftsmässig begründete und somit voll abzugsfähige Aufwendung anzuerkennen, die Provision zumindest teilweise (im Umfang von Fr. 36'000.--). Bei der Sonderveranlagung sei die steuerbare Kapitalleistung von Fr. 180'000.-- auf Fr. 172'000.-- zu reduzieren. Eventualiter sei die Sache infolge unvollständiger und somit unrichtiger Sachverhaltsermittlung und -würdigung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Das kantonale Steueramt, die Bundessteuer-Rekurskommission und die Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerde.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1
Gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide betreffend die direkte Bundessteuer ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde zulässig (Art. 97 Abs. 1

OG in Verbindung mit Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021] sowie Art. 98 lit. g OG und Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Als betroffene Steuerpflichtige sind die Beschwerdeführer gemäss Art. 103 lit. a OG zur Anfechtung des vorinstanzlichen Entscheids befugt.

1.2 Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, sowie die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden (Art. 104 lit. a und b OG). Hat jedoch - wie hier - eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensvorschriften festgestellt, ist das Bundesgericht an die Sachverhaltsfeststellung gebunden (Art. 105 Abs. 2 OG).
2.
2.1 Gemäss Art. 25 DBG werden zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den Artikeln 26 bis 33 abgezogen. In ständiger Praxis zu Art. 26 , 27 und 29 DBG (bzw. zu den entsprechenden Bestimmungen des zuvor gültigen Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember 1941 über die Erhebung einer direkten Bundessteuer) hat das Bundesgericht festgehalten, dass unter Gewinnungskosten Aufwendungen zu verstehen sind, die unmittelbar für die Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen. Schadenersatzzahlungen können lediglich dann als Gewinnungskosten betrachtet werden, wenn das Risiko, ersatzpflichtig zu werden, derart eng mit der Erwerbstätigkeit verbunden ist, dass es bei der betreffenden Tätigkeit in Kauf genommen werden muss, d.h. eine nicht ohne weiteres vermeidbare Begleiterscheinung ist. Schadenersatzzahlungen aus aktienrechtlicher Verantwortlichkeit sind demnach keine Gewinnungskosten, wenn der Steuerpflichtige den Schaden nicht nur durch leichte Fahrlässigkeit, sondern durch eine grobe Pflichtverletzung verursacht hat (vgl. ASA 64 232 E. 3 mit weiteren Hinweisen). Unter denselben Bedingungen können auch keine
geschäftsmässig begründeten Rückstellungen akzeptiert werden (vgl. StE 2002 B 23.45.2 Nr. 2 E. 5 mit weiteren Hinweisen).

2.2 Der vorliegende Fall entspricht in seinen wesentlichen Zügen dem Sachverhalt des in ASA 64 232 publizierten Urteils: Als der Beschwerdeführer das Präsidium des Verwaltungsrats übernahm, war die Gesellschaft schon notleidend; seine Berufung war u.a. darauf zurückzuführen, dass er sich - wie er selbst hervorhebt - in der Beratung von Unternehmen mit finanziellen Schwierigkeiten spezialisiert hatte. Für die Sportgesellschaft erhoffte er sich eine Besserung einerseits im Hauptgeschäft selbst (insbesondere durch eine Verringerung der Lagerbestände und eine Erhöhung der Liquidität), andererseits aber auch einen Mittelzufluss aus einem privaten Immobilienprojekt der Alleinaktionärin: Der mit der Erstellung einer Einfamilienhaus-Siedlung zu erwirtschaftende Ertrag sollte (zumindest teilweise) in die Sportgesellschaft investiert werden. Jedoch konnte mit den Bauarbeiten erst 1990 begonnen werden, als der Immobilienmarkt schon erste rezessive Anzeichen zeigte. Eine Bank und eine Privatperson gewährten wohl Darlehen von insgesamt mehr als 2 Mio. Franken, indessen nur gegen Grundpfandverschreibungen. Als sich diese Darlehen als ungenügend erwiesen und mangels Sicherheiten keine weiteren - angesichts der weiterhin unverkäuflichen
Liegenschaften notwendigen - Überbrückungskredite erlangt werden konnten, wurde auf die Mittel der Sportgesellschaft zurückgegriffen. Diese gewährte der Alleinaktionärin ein ungesichertes, zinsloses und unbefristetes Darlehen von Fr. 103'140.10, das in den kommenden Jahren noch zweimal erhöht wurde, nämlich 1993 auf Fr. 368'640.65 und 1994 sogar auf Fr. 630'445.45. Damit wurden der unter immer dringenderem Mittelbedarf leidenden Sportgesellschaft stets bedeutendere Geldmittel entzogen, so dass sie namentlich ihre Lieferanten nicht mehr bezahlen konnte. Dabei unterliessen es die Alleinaktionärin, der Geschäftsführer und der Verwaltungsratspräsident noch lange, nachdem die progressive Aushöhlung der Gesellschaft schon zu einer sehr bedrohlichen Unterbilanz geführt hatte, die zwingend vorgeschriebenen Sanierungs- bzw. Benachrichtigungsmassnahmen zu ergreifen und beschränkten sich stattdessen darauf, der in Wirklichkeit alarmierenden Finanzlage buchhalterisch einfach nicht Rechnung zu tragen.

In einem rechtskräftigen Zivilurteil vom 10. März 1998 stellte das Bezirksgericht Z.________ schwerste Verletzungen der aus Art. 717 OR folgenden allgemeinen Sorgfaltspflichten fest, und zwar je in gleichem Masse seitens der Alleinaktionärin, des Geschäftsführers und des Verwaltungsratspräsidenten, insbesondere Verstösse gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung der Aktionäre, gegen die Pflicht zur Kreditüberwachung und zur Sicherstellung des Darlehens, gegen das Verbot der Einlagerückgewähr sowie gegen die Pflicht zur Einleitung der nach Art. 725 OR gebotenen Massnahmen im Falle einer Unterbilanz bzw. Überschuldung der Gesellschaft.

Steuerrechtlich ergibt sich daraus, dass die als Verwaltungsratspräsident mitverschuldete Aushöhlung der Gesellschaft durch die Gewährung ungesicherter betrieblicher Darlehen für das private Immobilienprojekt der Alleinaktionärin nicht zu den vernünftigerweise in Kauf zu nehmenden Geschäftsrisiken der Sportgesellschaft gehörte. Es kann somit nicht behauptet werden, dass das Risiko, ersatzpflichtig zu werden, derart eng mit der Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers verbunden gewesen wäre, dass er es bei seiner Berufsausübung als eine nicht ohne weiteres vermeidbare Begleiterscheinung hätte hinnehmen müssen. Fehlt es hier aber auf jeden Fall am notwendigen Zusammenhang zwischen der Berufstätigkeit und der grob fahrlässig begründeten Schadenersatzpflicht, so kann offen bleiben, ob Ersatzleistungen für grobfahrlässig verursachte Schäden generell nicht steuerlich absetzbar sind. Ebenso erübrigt sich, abschliessend zu prüfen, ob vorliegend - entsprechend der bundesgerichtlichen Praxis (vgl. BGE 121 I 259 E. 3 S. 261 ff. mit weiteren Hinweisen) - von einer unselbständigen Erwerbstätigkeit auszugehen ist oder von einer selbständigen, wie der Beschwerdeführer behauptet.
3.
3.1 Der Beschwerdeführer verzichtet wohl darauf, die bundesgerichtliche Rechtsprechung als solche in Frage zu stellen. Auch ficht er grundsätzlich nicht mehr an, dass das Zivilgericht sein eigenes Verschulden rechtskräftig als ebenso schwerwiegend eingestuft hat wie dasjenige seiner beiden Mitbeklagten. Dennoch schliesst er aus anderem Grund auf die Abzugsfähigkeit der verbuchten Aufwendung und Rückstellung. Er argumentiert, ein fehlender oder ungenügender Zusammenhang zwischen grob fahrlässig verursachten Schadenersatzzahlungen und betrieblichem Geschäftsrisiko könne begriffsnotwendig nur insofern angenommen werden, als die Schadenersatzpflicht auf einer Verschuldenshaftung beruhe. Dies sei aber gerade dort nicht mehr der Fall, wo ein Haftpflichtiger den von ihm selbst verschuldeten Schaden schon ersetzt habe und nur noch solidarisch für den eigentlich von seinen Mitbeklagten zu deckenden, aber von ihnen (noch) nicht beglichenen Anteil der Gesamtschadenssumme einstehen müsse. Genau dies sei ihm hier widerfahren, nachdem es ihm gelungen sei, durch zwei sukzessive Vergleiche die von den Gläubigern beanspruchte Gesamtschadenssumme von Fr. 300'000.-- auf Fr. 136'000.-- zu reduzieren: Die nicht mehr geschuldeten Fr. 164'000.-- müssten
als sein persönlicher Schadensdeckungsbeitrag betrachtet werden, da ausschliesslich er diese Reduktion erwirkt habe, nicht aber seine beiden Mitbeklagten. Die verbleibenden Fr. 136'000.-- könnten somit nur dem - insgesamt Fr. 200'000.-- umfassenden - Bereich der Solidarhaftung zugerechnet werden. Nun stelle aber die aktienrechtliche Solidarhaftung eine verschuldensunabhängige Kausalhaftung dar, so dass der Abzugsfähigkeit der getätigten Zahlung bzw. Rückstellung nichts mehr entgegen stehe.

3.2 Diese Argumentation vermag nicht zu überzeugen.
3.2.1 Die Vorbringen des Beschwerdeführers stimmen schon nicht mit den tatsächlichen Begebenheiten des vorliegenden Falls überein, insbesondere der Art und Weise, wie er selbst seine Schadenersatzpflicht verbucht und beglichen hat.
Unbestritten ist, dass das Bezirksgericht die Gesamtschadenssumme von Fr. 300'000.-- gleichmässig auf die drei Beklagten verteilt hat. Dementsprechend hat der Beschwerdeführer im Laufe des Jahres 1999 seinen eigenen Anteil von Fr. 100'000.-- bezahlt und ihn aufwandwirksam als Einkommensminderung verbucht, und zwar unabhängig davon, wie seine Mitbeklagten ihrer jeweiligen Verantwortlichkeit nachgekommen sind. Schon deshalb kann es sich von vornherein nicht um deren Schadensanteil handeln. Ebenso wenig rechtfertigt sich, die Bezahlung der eigenen Ersatzpflichtquote durch den Beschwerdeführer auf Grund der mit den Gläubigern ausgehandelten Reduktion der Gesamtschadenssumme im Nachhinein in einen solidarisch übernommenen Mitbeklagtenanteil umzuqualifizieren.
3.2.2 Hinsichtlich der nach dem ersten Vergleich auf Fr. 60'000.-- bezifferten und nach der zweiten Vereinbarung auf Fr. 36'000.-- reduzierten Rückstellung kann von einer Kausalhaftung im Solidarhaftungsbereich ebenfalls nicht die Rede sein. Diesbezüglich verkennt die Argumentation des Beschwerdeführers die Systematik der gesellschaftsrechtlichen Solidarhaftung, namentlich das Verhältnis zwischen adäquatem Kausalzusammenhang und Verschulden, welche die beiden entscheidenden Voraussetzungen der aktienrechtlichen Verantwortlichkeit darstellen (so schon im alten Recht: Heinz Reichwein, Das Verhältnis des adäquaten Kausalzusammenhanges zur Solidarhaftung bei der aktienrechtlichen Verantwortlichkeit, SJZ 1985, S. 349). Fehl geht insbesondere die Berufung auf die anlässlich der Revision von 1991 eingeführte sog. "differenzierte Solidarität", die im Solidarhaftungsbereich keineswegs zu einer bloss kausalen Schadenszurechnung führt, sondern vielmehr zu einer noch stärkeren Gewichtung des Verschuldensprinzips.
3.2.2.1 Art. 759 Abs. 1 OR hat in seiner neuen Fassung von 1991 folgenden Wortlaut: "Sind für einen Schaden mehrere Personen ersatzpflichtig, so ist jede von ihnen insoweit mit den anderen solidarisch haftbar, als ihr der Schaden aufgrund des eigenen Verschuldens und der Umstände persönlich zurechenbar ist". Vorab schliesst diese Bestimmung eine überkausale Haftung aus: Ein Beklagter kann nur insoweit zur Leistung eines Schadenersatzes verurteilt werden kann, als er diesen Schaden auch kausal (mit-)verursacht hat (vgl. Peter Widmer/Oliver Banz, Rz 3 ad Art. 759 OR, in: Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter (Hrsg.), Obligationenrecht II, 2. Aufl., Basel usw. 2002; Roger Zäch/Claudius Triebold, Zur differenzierten Solidarhaftung des Verwaltungsrates, in: Roland von Büren (Hrsg.), Aktienrecht 1992-1997: zum 70. Geburtstag von Rolf Bär, Bern 1998, S. 427; Reichwein, a.a.O., S. 351).

Innerhalb dieses allgemeinen Rahmens kausaler Schadenszurechnung bedeutet die neu eingeführte differenzierte Solidarität aber vor allem, dass der solidarisch Haftpflichtige sich nun sogar im Aussenverhältnis (und nicht mehr bloss im Rahmen des Regressprozesses) auf persönliche Reduktionsgründe berufen kann. Insbesondere können nach Art. 43 Abs. 1 OR bei der Bemessung des Schadenersatzes ein geringeres individuelles Verschulden und besondere Umstände des einzelnen Haftpflichtigen (z.B. das Vorliegen einer Notlage) Beachtung finden. Diese Änderung geht aber nicht so weit, dass das bislang gültige Grundmodell der echten Solidarität zu Gunsten eines Systems der Einzelschuld aufgegeben worden wäre, in dem die verschiedenen Schadensquoten zusammengenommen die Gesamtschadenssumme nicht mehr übersteigen. Indessen besteht die solidarische Haftung nur mehr bis zum kleinsten gemeinsamen Nenner des Verschuldens, mit der entsprechend geringeren Überschussdeckung als das Produkt von Gesamtschadenssumme und Anzahl der Haftpflichtigen (vgl. Peter Forstmoser/Arthur Meier-Hayoz/Peter Nobel, Schweizerisches Aktienrecht, Bern 1996, Rz 106 ff. ad § 36, S. 431 f.; Peter Böckli, Schweizer Aktienrecht, 2. Aufl., Zürich 1996, S. 1101 ff. u. Rz 2021c S.
1102; Heinrich Honsell, Solidarität und Rückgriff bei der aktienrechtlichen Verantwortlichkeitsklage, in: Roland Ruedin (Hrsg.), Mélanges en l'honneur de Carlo Augusto Cannata, Basel 1999, S. 376 f.; Pierre Tercier, La solidarité et les actions récursoires entre les responsables d'un dommage selon le nouveau droit de la société anonyme, in: Walter A. Stoffel (Hrsg)., Die Verantwortlichkeit des Verwaltungsrats, Zürich 1994, S. 71 ff.; Baptiste Rusconi, Responsabilité solidaire selon l'article 759 CO, in: Philippe Ciocca (Hrsg.), Le nouveau droit des sociétés anonymes, Lausanne 1993, S. 494 u. 496; Roland Müller, Unsorgfältige Führung eines Verwaltungsratsmandates, Rz 17.39, S. 842, in: Peter Münch/Thomas Geiser (Hrsg.), Schaden, Haftung, Versicherung, Basel usw. 1999; Thomas Staehelin/Christophe Sarasin, Gesteigerte Anforderungen und gemilderte Solidarität : eine Bilanz der aktienrechtlichen Verantwortlichkeitsrisiken für den Verwaltungsrat, in: von Büren (Hrsg.), a.a.O., S. 467 f.; Zäch/Triebold, a.a.O., S. 423 u. 428; Mathias Eppenberger, Die Solidarhaftung der Revisionsstelle, ST 1991, 542 ff.; Rolf Bär, Verantwortlichkeit des Verwaltungsrates der Aktiengesellschaft : Probleme bei einer Mehrheit von verantwortlichen Personen,
ZBJV 1970, S. 467 ff.; Robertino Lei-Ravello, La responsabilité solidaire des organes de la société anonyme, Diss. Lausanne 1991 passim).
3.2.2.2 Die Berufung auf die differenzierte Solidarität geht aber auch deswegen fehl, weil nicht sie im vorliegenden Fall zum Tragen gekommen ist, sondern ein zweites wesentliches Merkmal der aktienrechtlichen Revision von 1991, nämlich die neu in Art. 759 Abs. 2 OR vorgesehene Möglichkeit des Einheitsprozesses: Der Kläger kann mehrere Beklagte gemeinsam für den Gesamtschaden einklagen und verlangen, dass der Richter im gleichen Verfahren die Ersatzpflicht jedes einzelnen Beklagten festsetzt (vgl. insb. auch: Böckli, a.a.O., Rz 2021d, S. 1102; Honsell, a.a.O., S. 381).

Gerade diese Möglichkeit haben die klägerischen Gesellschaftsgläubiger hier genutzt, mit dem Resultat, dass alle drei Beklagten gemeinsam und zu gleichen Teilen rechtskräftig dazu verurteilt worden sind, die Gesamtschadenssumme von Fr. 300'000.-- zu ersetzen. Hier bestand somit - zumindest theoretisch - die grösstmögliche Überdeckung, ohne irgendwelche Einschränkungen der kausalen Verursachung oder des individuellen Verschuldens. In diesem Rahmen kann sich ein Solidarschuldner zur Minderung seiner eigenen Verantwortlichkeit aber nicht auf das Verhalten eines Mitbeklagten berufen und bleibt so lange verpflichtet, bis die ganze Forderung getilgt ist (vgl. Art. 144 Abs. 2 OR; vgl. auch: Böckli, a.a.O., S. 1108 ff.; Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, a.a.O., Rz 107, S. 431 f.; Rusconi, a.a.O., S. 494; Zäch/Triebold, a.a.O., S. 423; Tercier, a.a.O., S. 66 u. 75; Eppenberger, a.a.O., S. 543 f.). Ebenso trägt der beanspruchte Schuldner - und nicht der Gläubiger - das Risiko einer allfälligen Zahlungsunfähigkeit seitens eines Mitbeklagten. Gegenüber demjenigen, der gezahlt hat, sind die übrigen Ersatzpflichtigen nicht mehr solidarisch, sondern nur noch anteilsmässig haftbar; dementsprechend ist der Ausfall eines insolventen Gesamtschuldners im
Innenverhältnis anteilig zu tragen (vgl. Art. 148 Abs. 3 OR sowie; Forstmoser/Meier-Hayoz/Nobel, a.a.O., Rz 111 ad § 36, S. 432; Honsell, a.a.O., S. 374 f.; Tercier, a.a.O., S. 69 u. 82; Eppenberger, a.a.O., S. 543 f.).

Vorliegend wurden kurz nach der Sportgesellschaft auch die Alleinaktionärin und ihr geschäftsführender Ehemann zahlungsunfähig. Die daraus resultierende Nichteinbringlichkeit seines Rückgriffsanspruchs kann der Beschwerdeführer aber den klägerischen Gläubigern nicht entgegen halten. Sein insolvenzbedingter Regressausfall ändert nichts daran, dass er selbst den von den Gläubigern erlittenen Schaden in seiner Gesamtheit grob fahrlässig mitverschuldet hat. Somit verbleibt auch der Quotenanteil seiner Mitbeklagten in seinem eigenen Verschuldensbereich, so dass sich hinsichtlich der steuerrechtlichen Nichtabzugsfähigkeit keine andere Beurteilung aufdrängt.
3.2.2.3 Ebenfalls unbehelflich ist das Vorbringen des Beschwerdeführers, für die Abzugsfähigkeit im Solidarbereich spreche nicht zuletzt die Tatsache, dass ihm selbst die Gläubiger ein geringeres Verschulden attestierten als den beiden anderen Beklagten, weshalb sie in zwei Vergleichen eingewilligt hätten, den von ihm verlangten Schadenersatzbetrag massiv herabzusetzen.

Diese Argumentation verkennt einerseits, dass das Verschulden des Beschwerdeführers gemäss dem in Rechtskraft erwachsenen Zivilurteil ebenso schwer wog wie dasjenige seiner Mitbeklagten, was im vorliegenden Steuerverfahren ausdrücklich nicht mehr in Frage gestellt worden ist. Andererseits behauptet der Beschwerdeführer selbst, je nach Berechnungsart (nämlich zu Einstands- und nicht zu Verkaufspreisen) sei der ganze Schaden aller klagenden Gläubiger nicht höher als die schliesslich von ihm geforderten Fr. 136'000.-- gewesen. So betrachtet wäre aber die Gesamtschadenssumme von den Gläubigern nicht wirklich reduziert, vom Beschwerdeführer aber (zumindest implizit) voll als eigene Schuld anerkannt worden.
3.2.3 Gesamthaft ergibt sich aus diesen aktienrechtlichen Gesichtspunkten somit in keiner Weise, dass die steuerrechtliche Praxis des Bundesgerichts zur Nichtabzugsfähigkeit von grobfahrlässig verschuldeten Schadenersatzzahlungen bzw. -rückstellungen in Frage zu stellen wäre. Besonderes Gewicht kommt dabei dem Umstand zu, dass das rechtskräftige Zivilurteil, das allen Beklagten ein gleich schweres Verschulden angelastet hat, nicht auf abgaberechtlichem Umweg wieder in Zweifel gezogen werden kann. Dies hat umso mehr zu gelten, als die Vorinstanz, deren tatsächliche Erhebungen für das Bundesgericht hier verbindlich sind (vgl. Art. 105 Abs. 2 OG), ebenfalls eine grobe Fahrlässigkeit des Beschwerdeführers festgehalten hat. Hinsichtlich der Aufrechnung der als geschäftsmässig begründete Aufwendung bzw. Rückstellung geltend gemachten Schadenersatzleistung ist somit nicht ersichtlich, inwiefern die Rechtsanwendung oder Sachverhaltsfeststellung der Rekurskommission bundesrechtswidrig wäre.
4.
Ist somit die Beschwerde gegen die ordentliche Veranlagung unbegründet, so ist auch die damit verbundene Berechnung der abzugsfähigen bzw. zu viel einbezahlten Vorsorgebeiträge richtig. Hinsichtlich der Sonderveranlagung ist die Beschwerde somit ebenfalls abzuweisen. Für die Begründung kann diesbezüglich ohne weiteres auf das vorinstanzliche Urteil (Erwägung 3) verwiesen werden.
5.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die unterliegenden Beschwerdeführer kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 OG i.V.m. Art. 153 und 153a OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird unter Solidarhaft den Beschwerdeführern auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, dem Kantonalen Steueramt Zürich, der Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 4. November 2002
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 26 - 1 Als Berufskosten werden abgezogen:
¹	Als Berufskosten werden abgezogen:
^a	die notwendigen Kosten bis zu einem Maximalbetrag von 3200 Franken für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte;
^b	die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit;
^c	die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten; Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j bleibt vorbehalten;
^d	...
²	Für die Berufskosten nach Absatz 1 Buchstaben b und c werden Pauschalansätze festgelegt; im Fall von Absatz 1 Buchstabe c steht der steuerpflichtigen Person der Nachweis höherer Kosten offen.68

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 27 Allgemeines - 1 Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
¹	Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
²	Dazu gehören insbesondere:
^a	die Abschreibungen und Rückstellungen nach den Artikeln 28 und 29;
^b	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen;
^c	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^d	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 18 Absatz 2 entfallen;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
³	Nicht abziehbar sind insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen und Geldstrafen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.72
⁴	Sind Sanktionen nach Absatz 3 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.73

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 29 Rückstellungen - 1 Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:
¹	Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:
^a	im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist;
^b	Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind;
^c	andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen;
^d	künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10 Prozent des steuerbaren Geschäftsertrages, insgesamt jedoch höchstens bis zu 1 Million Franken.
²	Bisherige Rückstellungen werden dem steuerbaren Geschäftsertrag zugerechnet, soweit sie nicht mehr begründet sind.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 717 - 1 Die Mitglieder des Verwaltungsrates sowie Dritte, die mit der Geschäftsführung befasst sind, müssen ihre Aufgaben mit aller Sorgfalt erfüllen und die Interessen der Gesellschaft in guten Treuen wahren.
¹	Die Mitglieder des Verwaltungsrates sowie Dritte, die mit der Geschäftsführung befasst sind, müssen ihre Aufgaben mit aller Sorgfalt erfüllen und die Interessen der Gesellschaft in guten Treuen wahren.
²	Sie haben die Aktionäre unter gleichen Voraussetzungen gleich zu behandeln.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 725 - 1 Der Verwaltungsrat überwacht die Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft.
¹	Der Verwaltungsrat überwacht die Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft.
²	Droht die Gesellschaft zahlungsunfähig zu werden, so ergreift der Verwaltungsrat Massnahmen zur Sicherstellung der Zahlungsfähigkeit. Er trifft, soweit erforderlich, weitere Massnahmen zur Sanierung der Gesellschaft oder beantragt der Generalversammlung solche, soweit sie in deren Zuständigkeit fallen. Er reicht nötigenfalls ein Gesuch um Nachlassstundung ein.
³	Der Verwaltungsrat handelt mit der gebotenen Eile.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 759 - 1 Sind für einen Schaden mehrere Personen ersatzpflichtig, so ist jede von ihnen insoweit mit den anderen solidarisch haftbar, als ihr der Schaden aufgrund ihres eigenen Verschuldens und der Umstände persönlich zurechenbar ist.
¹	Sind für einen Schaden mehrere Personen ersatzpflichtig, so ist jede von ihnen insoweit mit den anderen solidarisch haftbar, als ihr der Schaden aufgrund ihres eigenen Verschuldens und der Umstände persönlich zurechenbar ist.
²	Der Kläger kann mehrere Beteiligte gemeinsam für den Gesamtschaden einklagen und verlangen, dass das Gericht im gleichen Verfahren die Ersatzpflicht jedes einzelnen Beklagten festsetzt.
³	Der Rückgriff unter mehreren Beteiligten wird vom Gericht in Würdigung aller Umstände bestimmt.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 43 - 1 Art und Grösse des Ersatzes für den eingetretenen Schaden bestimmt der Richter, der hiebei sowohl die Umstände als die Grösse des Verschuldens zu würdigen hat.
¹	Art und Grösse des Ersatzes für den eingetretenen Schaden bestimmt der Richter, der hiebei sowohl die Umstände als die Grösse des Verschuldens zu würdigen hat.
^1bis	Im Falle der Verletzung oder Tötung eines Tieres, das im häuslichen Bereich und nicht zu Vermögens- oder Erwerbszwecken gehalten wird, kann er dem Affektionswert, den dieses für seinen Halter oder dessen Angehörige hatte, angemessen Rechnung tragen.27
²	Wird Schadenersatz in Gestalt einer Rente zugesprochen, so ist der Schuldner gleichzeitig zur Sicherheitsleistung anzuhalten.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 144 - 1 Der Gläubiger kann nach seiner Wahl von allen Solidarschuldnern je nur einen Teil oder das Ganze fordern.
¹	Der Gläubiger kann nach seiner Wahl von allen Solidarschuldnern je nur einen Teil oder das Ganze fordern.
²	Sämtliche Schuldner bleiben so lange verpflichtet, bis die ganze Forderung getilgt ist.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 148 - 1 Sofern sich aus dem Rechtsverhältnisse unter den Solidarschuldnern nicht etwas anderes ergibt, hat von der an den Gläubiger geleisteten Zahlung ein jeder einen gleichen Teil zu übernehmen.
¹	Sofern sich aus dem Rechtsverhältnisse unter den Solidarschuldnern nicht etwas anderes ergibt, hat von der an den Gläubiger geleisteten Zahlung ein jeder einen gleichen Teil zu übernehmen.
²	Bezahlt ein Solidarschuldner mehr als seinen Teil, so hat er für den Mehrbetrag Rückgriff auf seine Mitschuldner.
³	Was von einem Mitschuldner nicht erhältlich ist, haben die übrigen gleichmässig zu tragen.