2C_184/2007 - 2007-09-04 - Finances publiques et droit fiscal - TVA; locations; instituts de financement; utilisateurs; livraisons

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 184/2007 /fzc

Arrêt du 4 septembre 2007
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Merkli, Président,
Wurzburger et Yersin.
Greffier: M. Vianin.

Parties
X.________ SA,
recourante, représentée par Me Baudouin Dunand, avocat,

contre

Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
Tribunal administratif fédéral, Cour I,
case postale, 3000 Berne 14.

Objet
TVA; périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996,

recours en matière de droit public contre la décision du Tribunal administratif fédéral, Cour I, du 14 mars 2007.

Faits :
A.
La société Y.________ SA, société anonyme sise à A.________, a été immatriculée dans le registre des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: TVA) du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1999. Par contrat du 8 juillet 1999, elle a été dissoute sans liquidation et reprise avec actifs et passifs (fusion par absorption) par la société Z.________ (Suisse) SA, à A.________ également (ci-après: la Société ou la recourante). Selon l'inscription au registre du commerce, elle avait pour but la "location et le négoce d'équipement informatique neuf et d'occasion, ainsi que toute opération financière se rapportant à ce but, maintenance, distribution de micro-ordinateurs et toute espèce de service en rapport avec cette activité".

La Société achetait des installations informatiques et les louait pour une durée déterminée à des utilisateurs (locataires). Elle refinançait ces opérations par le biais d'instituts de financement.

Le 21 octobre 2005 (date de l'inscription au registre du commerce du canton de Zurich), la Société a transféré son siège à B.________ et transformé sa raison sociale en "X.________ ag (X.________ sa) (X.________ ltd)".
B.
Les 23 et 24 janvier ainsi que 13 et 27 février 1997, l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: l'Administration fédérale ou l'intimée) a procédé auprès de la Société à un contrôle portant sur les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996. Au terme de ce contrôle, elle a établi le décompte complémentaire no 19'412, d'un montant de 795'960 fr. plus intérêt à compter du 1er mars 1996. Elle a estimé que la Société restait propriétaire des installations et concluait avec les instituts de financement une opération assimilable à un refinancement avec réserve de propriété, opération qui était exclue du champ de l'impôt (en vertu de l'art. 14 ch. 15 lettre a de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA; RO 1994 II 1464 et les modifications ultérieures]). Ainsi, la Société ne devait pas soumettre à la TVA seulement les montants versés par les instituts de financement en contrepartie de la cession des contrats de bail, comme elle l'avait fait, mais les loyers versés par les utilisateurs. La TVA sur la différence entre la somme des premiers et celle des seconds se montait à 795'960 fr.
Le décompte complémentaire précité a été confirmé par décision du 18 février 1998 et par décision sur réclamation du 6 février 2003.

Par acte du 19 février 2003, cette dernière décision a été déférée à la Commission fédérale de recours en matière de contributions (ci-après: la Commission de recours). Dans sa détermination du 11 juillet 2003, l'Administration fédérale a conclu à l'admission partielle du recours, à hauteur de 67'679 fr. 95, au vu de nouvelles pièces produites par la Société. Elle a d'ailleurs établi un avis de crédit de ce montant (no 142'277 du 7 juillet 2003).

Par décision du 17 décembre 2004, la Commission de recours a admis le recours dans le sens des considérants et renvoyé la cause à l'Administration fédérale pour qu'elle statue à nouveau. Elle a estimé en effet que la Société devait soumettre à la TVA seulement les montants versés par les instituts de financement à titre de contre-prestation pour la cession des contrats de bail.

Par acte du 26 janvier 2005, l'Administration fédérale a recouru au Tribunal fédéral contre cette décision, en concluant à ce qu'elle soit annulée (sauf sur le point des frais de la procédure de réclamation mis à la charge de la Société) et à ce que la Société soit condamnée à lui verser 728'280 fr. (795'960 ./. 67'680 fr.) plus intérêt dès le 1er mars 1996.

Par arrêt du 19 mai 2006, le Tribunal fédéral a admis le recours, annulé le prononcé du 17 décembre 2004 et renvoyé la cause à la Commission de recours pour qu'elle rende une nouvelle décision dans le sens des considérants. Il a estimé qu'il n'y avait pas transfert des contrats de la Société aux instituts de financement, mais seulement cession des créances à l'égard des utilisateurs, la propriété des équipements étant transférée aux fins de garantie. Dès lors, la Société devait soumettre à la TVA non seulement les montants versés par les instituts de financement en contrepartie de la cession, mais l'intégralité des loyers dus par les utilisateurs.

Le 7 septembre 2006, la Commission de recours a rendu une nouvelle décision sur les frais de la procédure devant elle, sans se prononcer toutefois sur le fond.

Le 13 décembre 2006, l'Administration fédérale a fait notifier à la Société un commandement de payer portant sur les montants suivants: 615'789 fr. (solde du montant de 616'869 fr. dû selon le décompte complémentaire no 19'412) plus intérêt dès le 2 mars 1996, 15'451 fr. à titre d'"intérêts sur versement partiel" et 880 fr. comme frais de la procédure et de la décision sur réclamation. La Société a formé opposition.

Après que l'Administration fédérale (courrier du 10 janvier 2007) et la Société (lettre du 11 janvier 2007 se référant au commandement de payer précité) eurent requis le prononcé d'une décision sur le fond, le Tribunal administratif fédéral, en tant que successeur de la Commission de recours, a statué derechef, par arrêt du 14 mars 2007, sur le recours de la Société du 19 février 2003. Il l'a partiellement admis, à concurrence du montant de 67'680 fr. à hauteur duquel l'Administration fédérale avait réduit ses prétentions, et sur le point des frais de la procédure de réclamation. Il l'a rejeté pour le surplus, en condamnant la Société à s'acquitter d'un montant de TVA de 728'280 fr. plus intérêt dès le 1er mars 1996. Il n'a pas perçu de frais de procédure, ni alloué de dépens. Le Tribunal administratif fédéral a relevé que, s'agissant de la base imposable, il était lié par les considérants de l'arrêt du Tribunal fédéral. Concernant le montant de la créance fiscale, il a repris la somme figurant dans la détermination de l'Administration fédérale du 11 juillet 2003 et dans le recours de droit administratif du 26 janvier 2005, en relevant qu'au vu des considérants de l'arrêt précité, le calcul de cette dernière "ne saurait être mis
en doute".
C.
Agissant par voie du recours en matière de droit public, la Société demande au Tribunal fédéral d'annuler la décision du Tribunal administratif fédéral du 14 mars 2007 et de dire, principalement, qu'elle n'est redevable d'aucun montant sur la base du décompte complémentaire no 19'412 et, à titre subsidiaire, qu'elle doit acquitter seulement les montants qui ont fait l'objet du commandement de payer notifié le 13 décembre 2006, le tout sous suite de frais et dépens. A titre provisionnel, elle demande que son recours soit doté de l'effet suspensif. Elle se plaint de double imposition et dénonce une violation des principes de la neutralité concurrentielle et de l'égalité ainsi que de l'imposition du consommateur final et du transfert de l'impôt. A titre subsidiaire, elle conteste le fait que la décision attaquée accorde à l'Administration fédérale un montant supérieur à celui que celle-ci lui a réclamé dans son commandement de payer.

Le Tribunal administratif fédéral renonce à se déterminer. L'Administration fédérale propose de déclarer irrecevable la conclusion principale de la recourante et d'admettre partiellement sa conclusion subsidiaire, en condamnant celle-ci à acquitter, au titre de la TVA due pour les périodes fiscales litigieuses, 663'162 fr. plus intérêt dès le 1er mars 1996 ainsi que 8'944 fr. d'intérêt moratoire, le tout sous suite de frais.

Par ordonnance du 5 juin 2007, le Président de la IIe Cour de droit public du Tribunal fédéral a admis la requête d'effet suspensif.

Le Tribunal fédéral considère en droit:
1.
L'arrêt attaqué a été rendu après l'entrée en vigueur, le 1er janvier 2007 (RO 2006 p. 1242), de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110), de sorte que celle-ci s'applique à la présente cause (art. 132 al. 1 LTF).
2.
Interjeté par une partie directement touchée par la décision et qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification (art. 89 al. 1 LTF), le recours, dirigé contre un jugement final (art. 90 LTF) rendu dans une cause de droit public (art. 82 lettre a LTF) par le Tribunal administratif fédéral (art. 86 al. 1 lettre a LTF), est en principe recevable, puisqu'il a été déposé dans le délai (art. 100 al. 1 LTF) et la forme (art. 42 LTF) prévus par la loi et que l'on ne se trouve pas dans l'un des cas d'exceptions mentionnés à l'art. 83 LTF.
3.
3.1 Les arrêts du Tribunal fédéral acquièrent force de chose jugée le jour où ils sont prononcés (art. 61 LTF; cf. aussi art. 38 OJ). Ils sont notamment revêtus de la force matérielle ou autorité de chose jugée, ce qui signifie que le jugement lie les parties à la procédure ainsi que les autorités qui y ont pris part, de telle manière que le litige ne peut plus faire l'objet d'une nouvelle procédure ordinaire (Fritz Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2ème éd., Berne 1983, p. 322 s.). En principe, seul le dispositif du jugement est revêtu de l'autorité de chose jugée. Toutefois, lorsque le dispositif se réfère expressément aux considérants, ceux-ci acquièrent eux-mêmes la force matérielle. Ainsi, lorsque le Tribunal fédéral rend un jugement dont le dispositif prévoit que la décision attaquée est annulée et l'affaire renvoyée à l'autorité intimée pour qu'elle statue à nouveau dans le sens des considérants, cette dernière est liée par la motivation juridique de l'arrêt de renvoi. Dans ces conditions, si elles contestent la nouvelle décision rendue sur renvoi en recourant derechef au Tribunal fédéral, les parties ne peuvent pas soulever des moyens que le Tribunal fédéral a expressément rejetés dans l'arrêt de renvoi ou qu'il n'a pas
eu à examiner, les parties ayant omis de les invoquer dans la première procédure de recours, alors qu'elles pouvaient - et devaient - le faire (ATF 111 II 94 consid. 2 p. 95/96; Nicolas von Werdt in Seiler/von Werdt/Güngerich, Bundesgerichtsgesetz [BGG], Handkommentar, Berne 2007, no 9 ad art. 61).
3.2 En l'occurrence, dans son arrêt du 19 mai 2006, le Tribunal fédéral a jugé d'une manière qui lie l'autorité intimée et les parties que la recourante était redevable, pour les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996, de l'impôt sur la différence entre la somme des montants versés par les instituts de financement et celle des loyers dus par les utilisateurs. Il n'a pas fixé lui-même le montant de l'impôt, mais a laissé le soin de le faire à l'autorité intimée, à qui il a renvoyé le dossier. Dans ces conditions, conformément à ce qui vient d'être dit, la recourante ne peut pas, en formant un recours contre la nouvelle décision arrêtant le montant de l'impôt, remettre en cause l'existence même de la dette fiscale, en soulevant les griefs de double imposition, de violation des principes de la neutralité concurrentielle et de l'égalité ainsi que de l'imposition du consommateur final et du transfert de l'impôt, moyens qui pouvaient être invoqués dans la première procédure de recours. La conclusion principale de la recourante, à l'appui de laquelle ces moyens sont invoqués, se heurte par conséquent à l'autorité de chose jugée de l'arrêt du 19 mai 2006 et est, partant, irrecevable.
3.3 A supposer que le grief de double imposition doive être compris comme l'interdiction faite à l'Administration fédérale d'encaisser le même impôt auprès de deux contribuables distincts, a contrario à l'obligation qu'elle aurait d'imputer sur la dette de la recourante les montants éventuellement encaissés des instituts de financement, il devrait de toute manière être rejeté.

En effet, la recourante soutient apparemment que les instituts de financement ont perçu la TVA sur l'intégralité des loyers payés par les utilisateurs et l'ont versée à l'intimée, ce qui ne serait "pas contesté". Par conséquent, si elle devait être amenée, en exécution du décompte complémentaire no 19'412, à verser une seconde fois la TVA calculée sur la même base, il y aurait double imposition prohibée (la recourante se réfère à cet égard à l'art. 46 al. 2 de l'ancienne constitution fédérale du 29 mai 1874).

Tant l'art. 46 al. 2 aCst. que l'art. 127 al. 3 de l'actuelle constitution fédérale, du 18 avril 1999, ne sont d'aucun secours à la recourante, car ces dispositions ne prohibent que la double imposition intercantonale.

Au surplus, la recourante n'établit pas que les instituts de financement ont effectivement décompté la TVA sur les loyers versés par les utilisateurs (elle se contente, en effet, de renvoyer à une annexe de son recours à la Commission de recours, annexe qui semble consister en des extraits de son grand-livre concernant le compte Loyers encaissés pour la période allant du 1er janvier 1995 au 31 mars 1999). Et même si tel avait été le cas, il n'y aurait pas double imposition, dans le sens où l'intimée réclamerait le même montant de TVA, portant sur les mêmes opérations (de location des installations informatiques aux utilisateurs), à deux contribuables distincts. Dans cette situation, en effet, les instituts de financement qui auraient versé indûment ces montants d'impôt - après avoir, selon toute vraisemblance, déduit à titre d'impôt préalable la TVA en relation avec la cession - pourraient ou auraient pu en demander la restitution dans les limites de la prescription (2A.121/2004, RDAF 2005 II p. 335, RF 60/2005 p. 620, consid. 5.2 et 5.3) et, le cas échéant, aux conditions de la révision (s'ils avaient payé l'impôt sans réserve; voir à cet égard les art. 66 à 68 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure
administrative, RS 172.021, applicables par renvoi des art. 55 al. 1 OTVA et 67 al. 1 LTVA; le paiement de l'impôt effectué sans réserve a, en effet, la valeur d'une décision, 2A.121/2004 précité consid. 5.3; Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, La taxe sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, p. 167). En cas de remboursement, il appartiendrait à la recourante d'obtenir des instituts de financement le versement des montants restitués, ce qui relève des rapports de droit privé entre ces parties. A cet égard, il lui était loisible, dès qu'elle a eu connaissance du décompte complémentaire no 19'412 du 27 février 1997, de prévenir les instituts de financement concernés, afin que ceux-ci puissent sauvegarder leurs droits vis-à-vis de l'intimée. En tout état de cause, les versements éventuellement effectués par les instituts de financement ne délient pas la recourante de verser l'impôt dû par elle. En effet, l'intimée tient des comptes séparés pour chaque assujetti et il n'est pas possible d'imputer l'impôt versé le cas échéant indûment par un contribuable sur celui dû par un autre.
Au vu de ce qui précède, le grief est mal fondé, dans la mesure où il est recevable.
4.
Si la recourante ne saurait remettre en cause, dans la présente procédure, l'existence de la dette, elle peut, en revanche, en contester le montant, comme elle le fait dans sa conclusion subsidiaire. A l'appui de celle-ci, elle reproche, en effet, à l'autorité intimée d'avoir accordé à l'intimée un montant supérieur à celui mis en poursuite.

Dans sa détermination sur le recours, l'intimée expose que le montant mis en poursuite, à savoir 615'789 fr., procède d'une erreur de sa part et qu'elle a entre-temps retiré la poursuite en question. En effet, ce montant a été obtenu en déduisant de la somme réclamée dans ses écritures - et retenue dans la décision attaquée -, soit 728'280 fr., l'intégralité du solde créditeur du décompte TVA de la recourante pour le 3ème trimestre 1998, à savoir 112'491 fr. (728'280 ./. 112'491 = 615'789), alors qu'une partie de ce solde avait déjà été déduite de l'impôt dû selon les décomptes TVA du 4ème trimestre 1998 et du 2ème trimestre 1999 (compensation à concurrence de respectivement 42'091 et 5'282 fr.). Par conséquent, seul un montant de 65'118 fr. restait à déduire sur la base du décompte du 3ème trimestre 1998 (112'491 ./. [42'091 + 5'282] = 65'118) et la recourante doit encore, au titre de la TVA pour les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996, 663'162 fr. (728'280 ./. 65'118 = 663'162) plus intérêt dès le 1er mars 1996. A cela s'ajoute un montant de 8'944 fr., correspondant à l'intérêt moratoire couru sur le montant de 65'118 fr. du 1er mars 1996 au 30 novembre 1998, soit jusqu'à la compensation avec le
restant du solde créditeur du décompte du 3ème trimestre 1998.

De son côté, la recourante, à qui une copie de cette détermination a été adressée, n'a pas contesté - pour le cas où ses conclusions devraient être rejetées - les montants précités.

Au vu de ce qui précède, il y a lieu de préciser la décision attaquée en ce sens que la recourante doit encore, au titre de la TVA pour les périodes fiscales litigieuses, 663'162 fr. plus intérêt dès le 1er mars 1996, à quoi s'ajoute un montant de 8'944 fr.
5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours dans la mesure où il est recevable.

Succombant, la recourante supporte les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF) et n'a pas droit à des dépens (art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:
1.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable. L'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 14 mars 2007 est précisé dans le sens des considérants, la recourante devant, au titre de la TVA pour les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996, 663'162 fr. plus intérêt dès le 1er mars 1996 ainsi qu'un montant de 8'944 fr.
2.
Un émolument judiciaire de 3'000 fr. est mis à la charge de la recourante.
3.
Le présent arrêt est communiqué en copie au mandataire de la recourante, à l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et au Tribunal administratif fédéral, Cour I.
Lausanne, le 4 septembre 2007
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le président: Le greffier:

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
¹	les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
¹⁰	les activités commerciales d'agences publicitaires;
¹¹	les activités d'agences de voyages;
¹²	les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
¹³	les activités de notaires publics;
¹⁴	les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
¹⁵	les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
¹⁶	les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24;
¹⁷	les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
¹⁸	le contrôle des installations de combustion;
¹⁹	les prestations publicitaires.
²	la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
³	le transport de biens et de personnes;
⁴	les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
⁵	la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
⁶	...
⁷	l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
⁸	l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
⁹	l'entreposage de biens;

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 132 Droit transitoire - 1 La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur.
¹	La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur.
²	...122
³	La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943123 ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral124 ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008.125
⁴	La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009.126

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 55 Denrées alimentaires destinées à être emportées ou livrées - (art. 25, al. 3, LTVA)
¹	Vaut livraison la remise par l'assujetti de denrées alimentaires au domicile de sa clientèle ou à un autre endroit désigné par cette clientèle sans autre préparation ou service.
²	Valent denrées alimentaires à l'emporter les denrées alimentaires que le client emporte, après l'achat, dans un autre endroit et qu'il ne consomme pas dans l'entreprise du fournisseur de la prestation. Les indices indiquant une vente à l'emporter sont:
^a	la volonté exprimée par le client d'emporter les denrées alimentaires;
^b	la remise de denrées alimentaires dans un emballage spécial, convenant au transport;
^c	la remise de denrées alimentaires qui ne sont pas consommables immédiatement.
³	L'AFC prévoit des simplifications au sens de l'art. 80 LTVA pour certains établissements et certaines manifestations.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.