2C_116/2013 - 2013-09-02 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern 2008 (Doppelbesteuerung) sowie Direkte Bundessteuer 2008

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_116/2013, 2C_117/2013

Urteil vom 2. September 2013

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Bundesrichterin Aubry Girardin, Bundesrichter Stadelmann, Kneubühler,
Gerichtsschreiber Egli.

Verfahrensbeteiligte
1. A.X.________,
2. B.X.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Ernst & Young AG, Herren Dominik Bürgy und Kornel Wick,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, Rheinstrasse 33, Postfach, 4410 Liestal,
Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt, Fischmarkt 10, Postfach, 4001 Basel.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern 2008 (Doppelbesteuerung) sowie direkte Bundessteuer 2008,

Beschwerden gegen die Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, vom 17. Oktober 2012.

Sachverhalt:

A.

A.X.________ und B.X.________ (nachfolgend: Steuerpflichtige) zogen per 15. Januar 2008 vom Ausland kommend in den Kanton Basel-Stadt und von dort per 1. März 2008 nach Y.________/BL. A.X.________ war in der Steuerperiode 2008 (15.1.2008 bis 31.12.2008) bei Z.________ AG angestellt, wo er gemäss Lohnausweis während dieser Zeit ein Bruttoerwerbseinkommen von Fr. 148'890.-- bzw. einen Nettolohn von Fr. 134'972.-- erzielte. Zum Erwerbseinkommen zählten unter anderem im Januar 2008 ausgerichtete Einmalzahlungen (pauschale Nettoaufrechnung, Integrationsentschädigung und Sign-on-Bonus) in der Höhe von insgesamt Fr. 23'600.--.

Aufgrund des Status als ausländischer Arbeitnehmer mit Wohnsitz in der Schweiz unterlag A.X.________ der Quellenbesteuerung, unter Vorbehalt der nachträglichen ordentlichen Besteuerung; der Quellensteuerabzug betrug gemäss Lohnausweis Fr. 22'979.--.

B.

B.a. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt veranlagte die Steuerpflichtigen mit Verfügungen vom 10. Dezember 2009 für die Steuerperiode 2008 (15.1.2008 bis 29.2.2008) betreffend die kantonalen Steuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 30'400.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 82'000.--, betreffend die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 34'600.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 114'600.--.

Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft veranlagte die Steuerpflichtigen mit Verfügungen vom 26. August 2010 für die Steuerperiode 2008 (1.3.2008 bis 31.12.2008) betreffend die Staatssteuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 108'722.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 64'454.-- (infolge Vollsplitting, ausgehend von einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 128'908.--), betreffend die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 104'400.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 123'800.--.

B.b. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt hiess ein Revisionsgesuch der Steuerpflichtigen vom 23. September 2010 teilweise gut und veranlagte sie mit Verfügungen vom 5. Oktober 2010 für die Steuerperiode 2008 (15.1.2008 bis 29.2.2008) betreffend die kantonalen Steuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 24'500.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 91'500.--, betreffend die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 33'200.-- und einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 124'100.--.

B.c. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft wies die Einsprachen gegen die Veranlagungen der direkten Bundessteuer und der Staatssteuern am 11. August 2011 ab. Die dagegen erhobenen Rechtsmittel wurden vom Steuergericht des Kantons Basel-Landschaft am 17. Februar 2012 abgewiesen, die hiergegen erhobenen Beschwerden vom Kantonsgericht Basel-Landschaft am 17. Oktober 2012.

C.

Vor Bundesgericht beantragen die Steuerpflichtigen, die Urteile des Kantonsgerichts Basel-Landschaft vom 17. Oktober 2012 aufzuheben, die Doppelbesteuerung durch Aufheben der Veranlagungsverfügungen 2008 zu beseitigen und die Sache zur Neuveranlagung an den Kanton Basel-Landschaft zurückzuweisen, eventualiter die Veranlagungsverfügungen 2008 des Kantons Basel-Stadt aufzuheben und die Sache an den Kanton Basel-Stadt zurückzuweisen.

Das Kantonsgericht Basel-Landschaft verzichtet auf eine Vernehmlassung. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft beantragt die Abweisung der Beschwerden gegenüber diesem Kanton. Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt beantragt, die Beschwerden seien gutzuheissen, soweit sie sich gegen den Kanton Basel-Landschaft richten, und abzuweisen, soweit sie sich gegen den Kanton Basel-Stadt richten. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (EStV) beantragt, die Beschwerden seien abzuweisen, soweit sie sich gegen den Kanton Basel-Landschaft richten, und gutzuheissen, soweit sie sich gegen den Kanton Basel-Stadt richten.

Erwägungen:

1.

1.1. Die beiden weitgehend identischen Beschwerdeschriften betreffen die gleichen Parteien, richten sich gegen gleich lautende Entscheide und werfen übereinstimmende Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren 2C_116/2013 und 2C_117/2013 zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu behandeln (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f.).

1.2. Bei den angefochtenen Urteilen des Verwaltungsgerichts des Kantons Basel-Landschaft handelt es sich um kantonal letztinstanzliche Entscheide über die direkten Steuern des Kantons und des Bundes. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG (SR 642.11) sowie Art. 73 StHG (SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht offen. Auf die form- und fristgerecht eingereichten Beschwerden der gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdeführer ist grundsätzlich einzutreten. Nicht einzutreten ist aber insoweit, als sich die Beschwerden auch gegen die Entscheide der kantonalen Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft richten, bilden doch nach dem Devolutiveffekt die angefochtenen Urteile alleiniger Anfechtungsgegenstand (vgl. Art. 86 BGG; BGE 136 II 539 E. 1.2 S. 543; 134 II 142 E. 1.4 S. 144).

1.3.

1.3.1. Ein Verstoss gegen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung im Sinne von Art. 127 Abs. 3 BV liegt vor, wenn ein Steuersubjekt von zwei oder mehreren Kantonen (Steuerhoheiten) für das gleiche Steuerobjekt und dieselbe Steuerperiode zur Besteuerung herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung). Ausserdem darf ein Kanton ein Steuersubjekt grundsätzlich nicht deshalb stärker belasten, weil es nicht im vollen Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge seiner territorialen Beziehungen auch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot; BGE 138 I 297 E. 3.1 S. 300 f.; 137 I 145 E. 2.2 S. 147; 134 I 303 E. 2.1 S. 306 f.; 133 I 308 E. 2.1 S. 311; 132 I 29 E. 2.1 S. 31 f.; Urteile 2C_243/2011 vom 1. Mai 2013 E. 1.3, zur Publikation vorgesehen; 2C_708/2012 vom 21. Dezember 2012 E. 2.1, nicht publ. in: BGE 139 I 64).

1.3.2. Auch auf dem Gebiet des Verbots der interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV) ist der Instanzenzug ineinem Kanton vollständig zu durchlaufen, ehe das Bundesgericht angerufen werden kann (Art. 86 Abs. 1 lit. d i.V.m. Abs. 2 BGG). Trifft dies zu, kann zusammen mit dem noch nicht rechtskräftigen letztinstanzlichen Entscheid des einen Kantons auch die bereits rechtskräftige Veranlagungsverfügung oder der bereits rechtskräftige Rechtsmittelentscheid eines weiteren Kantons bzw. mehrerer weiterer Kantone angefochten werden. In Bezug auf diese Verfügungen und Entscheide aus einem oder mehreren anderen Kantonen besteht praxisgemäss kein Erfordernis der Letztinstanzlichkeit (BGE 133 I 300 E. 2.4 S. 307 bzw. 133 I 308 E. 2.4 S. 313; Urteil 2C_243/2011 vom 1. Mai 2013 E. 1.4, zur Publikation vorgesehen). Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann (Art. 100 Abs. 5 BGG; Urteil 2C_243/2011 vom 1. Mai 2013 E. 1.4, zur Publikation vorgesehen).

1.3.3. Das Vorliegen einer aktuellen Doppelbesteuerung ist vorliegend unstrittig. Die von der Arbeitgeberin des Beschwerdeführers in der Zeit vom 15. Januar 2008 bis 28. Februar 2008 ausgerichteten Einmalzahlungen in der Höhe von insgesamt Fr. 23'600.-- sind vom Kanton Basel-Stadt vollumfänglich und vom Kanton Basel-Landschaft anteilmässig besteuert worden. Ebenso ist unstrittig, dass sowohl der Kanton Basel-Stadt - für die Periode vom 15.1.2008 bis 29.2.2008 - wie auch der Kanton Basel-Landschaft - für die Periode vom 1.3.2008 bis 31.12.2008 - Veranlagungen erlassen haben. Aus dem Gesagten folgt, dass die Beschwerdeführer im Anschluss an die Entscheide des Kantonsgerichts Basel-Landschaft mit Beschwerde wegen interkantonaler Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV) auch die bereits rechtskräftige Veranlagung des Kantons Basel-Stadt für die kantonalen Steuern 2008 miteinbeziehen konnten.

1.3.4. Dagegen enthält Art. 108 DBG für das Vorliegen eines Kompetenzkonflikts bei der direkten Bundessteuer eine eigenständige Regelung (vgl. Urteile 2P.22/2007 vom 10. März 2008 E. 6; 2A.241/2006 vom 26. Oktober 2006 E. 2.4, in: StR 62/2007 S. 127 ff.). Wie sich dieses spezialgesetzliche Kompetenzkonfliktverfahren zum ordentlichen Rechtsmittelverfahren verhält, braucht vorliegend nicht abschliessend geklärt zu werden (vgl. unten E. 4.5; Urteil 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 1.1, in: StE 2011 A 24.21 Nr. 22).

1.4. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Vorbringen, falls allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280 mit Hinweis). Hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten, darin eingeschlossen solcher, die sich aus Völkerrecht ergeben, gilt eine qualifizierte Rügepflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 138 V 74 E. 2 S. 76 f.; 138 I 367 E. 5.2 S. 373, 274 E. 1.6 S. 280 f.).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 49 E. 7.1 S. 51; 137 I 1 E. 2.4 S. 5) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 135 II 145 E. 8.1 S. 153). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234). Die Bindung des Bundesgerichts an den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt (Art. 105 Abs. 1 BGG) und das Novenverbot (Art. 99 Abs. 1 BGG) gelten auch für Beschwerden in Sachen der interkantonalen Doppelbesteuerung (BGE 133 I 300 E. 2.3 S. 306; Urteil 2C_708/2012 vom 21. Dezember 2012 E. 1.5, nicht publ. in: BGE 139 I 64).

2.

2.1. Gemäss Art. 83 Abs. 1 DBG bzw. Art. 32 Abs. 1 StHG werden ausländische Arbeitnehmer, welche die fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung nicht besitzen, in der Schweiz bzw. im Kanton jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt haben, für ihr Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit einem Steuerabzug an der Quelle unterworfen. Dieser tritt an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden Steuern. Davon ausgenommen sind Einkünfte, die der Besteuerung nach Artikel 37a DBG bzw. Art. 11 Abs. 4 StHG (vereinfachtes Abrechnungsverfahren) unterstehen. Betragen die dem Steuerabzug an der Quelle unterworfenen Bruttoeinkünfte des Steuerpflichtigen oder seines Ehegatten, der in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebt, in einem Kalenderjahr mehr als den durch das Eidgenössische Finanzdepartement bzw. das kantonale Recht festgelegten Betrag, so wird nach Art. 90 Abs. 2 DBG bzw. Art. 34 Abs. 2 StHG eine nachträgliche ordentliche Veranlagung durchgeführt. Die an der Quelle abgezogene Steuer wird dabei angerechnet.

2.2. Die Steuergesetze der Kantone Basel-Stadt und Basel-Landschaft haben die entsprechenden Bestimmungen fast wörtlich übernommen (vgl. §§ 90 Abs. 1 und 94 Abs. 1 des Gesetzes des Kantons Basel-Stadt über die direkten Steuern vom 12. April 2000 [Steuergesetz; SG 640.100; nachfolgend: StG/BS] sowie §§ 68a Abs. 1 und 68h Abs. 2 des Gesetzes des Kantons Basel-Landschaft vom 7. Februar 1974 über die Staats- und Gemeindesteuern [Steuergesetz; SGS 331; nachfolgend: StG/BL]). In beiden Kantonen beträgt der Grenzbetrag für den Wechsel zur nachträglichen ordentlichen Veranlagung - wie bei der direkten Bundessteuer (vgl. Anhang I der Verordnung des EFD vom 19. Oktober 1993 über die Quellensteuer bei der direkten Bundessteuer [Quellensteuerverordnung, QStV; SR 642.118.2]) - Fr. 120'000.-- (vgl. § 82 Abs. 1 der Verordnung des Kantons Basel-Stadt vom 14. November 2000 über die direkten Steuern [Steuerverordnung, StV; SG 640.110; nachfolgend StV/BS] sowie § 3 Abs. 1 der Verordnung des Kantons Basel-Landschaft vom 6. September 1994 zur Quellensteuer [SG 331.16; nachfolgend: QStV/BL]).

2.3. Der Bereich der Quellensteuer ist über das Harmonisierungsrecht weitgehend vereinheitlicht und auf die Ordnung bei der direkten Bundessteuer abgestimmt. Dies ist die Folge davon, dass der Quellensteuerabzug gemäss harmonisierungsrechtlicher Vorgabe, aber auch aus praktischen Gründen die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern umfasst (Art. 33 Abs. 1 StHG; Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, N. 50 zu Einl. Art. 83 ff . DBG; Zigerlig/Rufener, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, StHG, 2. Aufl. 2002, N. 10 zu Vor Art. 32 -38 StHG). Dies impliziert, dass die fraglichen Bestimmungen im DBG und StHG koordiniert auszulegen sind und eine einheitliche Lösung sowohl für die direkte Bundessteuer wie auch für die kantonalen Steuern zu finden ist.

2.4. Vorliegend ist unbestritten, dass der Ehemann für sein Einkommen aus unselbständigem Erwerb vorerst zu Recht an der Quelle besteuert wurde. Ferner ist unbestritten, dass sein Erwerbseinkommen den fraglichen Grenzbetrag überschritt und daher zu Recht eine nachträgliche ordentliche Veranlagung gemäss Art. 90 Abs. 2 DBG bzw. Art. 34 Abs. 2 StHG (bzw. den entsprechenden kantonalen Normen) vorgenommen wurde. Strittig und vorliegend zu behandeln ist dagegen, welchem der Kantone das Besteuerungsrecht bezüglich der Einmalzahlungen von insgesamt Fr. 23'600.-- zukommt. Zu prüfen ist somit, ob diese Zahlungen im Rahmen der nachträglichen ordentlichen Besteuerung dem Kanton Basel-Stadt zur ausschliesslichen Besteuerung zuzuweisen sind oder ob sie im Verhältnis zur Dauer des Wohnsitzes in den Kantonen Basel-Stadt bzw. Basel-Landschaft anteilsmässig auf diese Kantone aufzuteilen sind.

I. Staats- und Gemeindesteuern

3.

3.1. Mit Bezug auf die interkantonale Zuständigkeit bestimmt Art. 38 Abs. 3 Satz 1 StHG, dass ein Quellensteuerpflichtiger nach dem Recht des Kantons besteuert wird, der zur Besteuerung befugt ist. Für den Kantonswechsel trifft Art. 38 Abs. 4 StHG folgende Regelung: "Verlegt eine nach den Artikeln 32, 33 und 34 Absatz 2 steuerpflichtige natürliche Person innerhalb der Schweiz ihren Wohnsitz oder Aufenthalt, so steht dem jeweiligen Wohnsitz- oder Aufenthaltskanton das Besteuerungsrecht im Verhältnis zur Dauer der Steuerpflicht zu." Diese Norm ist nachfolgend auszulegen.

3.2.
Art. 38 Abs. 4 StHG wurde durch Ziff. I 2 des Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis neu in das StHG eingefügt und trat per 1. Januar 2001 in Kraft (AS 2001 1050 ff.). In seiner Botschaft führte der Bundesrat dazu Folgendes aus (Botschaft vom 24. Mai 2000 zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis, BBl 2000 3898, 3910 Ziff. 2.1.1.5) :

"Bei der Besteuerung an der Quelle wird, im Gegensatz zu den Vorschriften der ordentlichen Veranlagung, jede Änderung der Verhältnisse des Steuerpflichtigen sofort berücksichtigt. Dies gilt insbesondere bei Änderungen des Zivilstands. Dasselbe muss auch bei Veränderungen der persönlichen Zugehörigkeit gelten; in diesem Fall rechtfertigt sich der Grundsatz einer Pro-rata-temporis-Veranlagung. Unter dem Gesichtspunkt der Verwaltungsökonomie drängt sich die vorgeschlagene Lösung für das Verhältnis zwischen Arbeitnehmern, Arbeitgebern und Kantonen auf, weil dadurch die zahlreichen Überweisungen von Quellensteuern zwischen den kantonalen Steuerverwaltungen vermieden werden. Artikel 38 Absatz 4 StHG gilt auch für die ordentliche Veranlagung der Arbeitseinkommen von Personen, die der Quellenbesteuerung unterstellt sind (vgl. Art. 34 Abs. 2 StHG)."

3.3. Es ist diskutabel, inwiefern bei der nachträglichen ordentlichen Besteuerung (Art. 34 Abs. 2 StHG) eine Aufteilung der Steuerhoheit auf die betroffenen Kantone (Pro-rata-temporis-Veranlagung) sachgerecht und ein Abweichen vom Grundsatz der Einheit der Steuerperiode (Art. 68 Abs. 1 StHG) gerechtfertigt ist. Denkbar wäre ohne Weiteres, die nachträgliche ordentliche Veranlagung genau gleich wie die "normale" ordentliche Veranlagung zu behandeln und das Besteuerungsrecht dem Kanton des Wohnsitzes am Ende der Steuerperiode zu übertragen. Die bereits bezogenen Quellensteuern erhielten damit den Charakter von Akontozahlungen. Massgebend ist jedoch, dass es sich beim Verweis auf Art. 34 Abs. 2 StHG nach der erwähnten Botschaft um einen bewussten Entscheid des Gesetzgebers und nicht etwa um ein Versehen handelte. Der Gesetzgeber wollte damit die Überweisung von (erhobenen) Quellensteuern zwischen den Kantonen vermeiden. Weiter behält Art. 68 Abs. 1 StHG die Regelung von Art. 38 Abs. 4 StHG ausdrücklich vor.

3.4.

3.4.1. Die Formulierung von Art. 38 Abs. 4 StHG scheint etwas missglückt: Vom Wortlaut her - "im Verhältnis zur Dauer" ("proportionnellement à la durée de l'assujettissement", "proporzionatamente alla durata dell'assoggettamento") - müsste die Regelung so verstanden werden, dass das während einer bestimmten Zeit erzielte Einkommen anteilsmässig auf die Kantone zu verlegen ist, in denen eine Steuerpflicht bestand. Ginge es davon abweichend darum, einzelne Einkommensbestandteile auf einzelne Kantone zu verlegen, so hätte kein Bezug auf das "Verhältnis zur Dauer" genommen werden müssen, sondern es wäre lediglich festzuhalten gewesen, dass dem jeweiligen Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskanton das Besteuerungsrecht entsprechend der Quellenssteuerpflicht in diesem Kanton zusteht.

3.4.2. Ein rein an der Wortbedeutung orientiertes Verständnis der Bestimmung ergibt jedoch teilweise keinen Sinn: Art. 38 Abs. 4 StHG bezieht sich nicht nur auf die nachträgliche ordentliche Besteuerung gemäss Art. 34 Abs. 2 StHG, sondern auch auf die durchgehende Quellenbesteuerung nach Art. 32 und Art. 33 StHG. Für Letztere würde eine anteilmässige Aufteilung des gesamten Jahreseinkommens auf die betroffenen Kantone bewirken, dass bereits erhobene Quellensteuern unter den Kantonen ausgeglichen werden müssten. Abgesehen davon, dass dies eindeutig dem bei der Schaffung der Norm verfolgten Ziel widerspräche, stünde ein solcher Ausgleich auch zum Grundsatz von Art. 38 Abs. 3 i.V.m. Art. 32 Abs. 1 StHG in Widerspruch, wonach der Steuerpflichtige jeweils nach dem Recht des Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskantons besteuert wird (vgl. auch die analoge Zuständigkeitsregelung in Art. 107 Abs. 1 DBG; dazu unten E. 4.1). Die Regelung kann daher - zumindest in Bezug auf die fortgesetzte Erhebung der Quellensteuer - einzig so verstanden werden, dass dem jeweiligen Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskanton das ausschliessliche Besteuerungsrecht für die Zeit zusteht, in welcher der Steuerpflichtige seinen steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt in diesem
Kanton hat.

3.4.3. Ginge es in Art. 38 Abs. 4 StHG lediglich um die Ordnung der Steuerhoheit für die nachträgliche ordentliche Besteuerung, so könnte dagegen ein rein an der Wortbedeutung orientiertes Verständnis zwar Sinn machen. Allerdings ist nicht davon auszugehen, dass der Gesetzgeber denselben Begriff einer Norm gleichzeitig auf zwei sich widersprechende Arten verstanden haben wollte. Zudem fördert die dargelegte Auslegung auch in Bezug auf die nachträgliche ordentliche Besteuerung die Zielsetzung der Norm. Gerade beim Zufluss einmaliger Leistungen ist es zur prinzipiellen Vermeidung von Ausgleichszahlungen bzw. Rückerstattungen zwischen den Kantonen notwendig, die gleiche Zuordnung dieser Einkommen im Rahmen der Quellenbesteuerung wie auch im Rahmen der nachträglichen ordentlichen Besteuerung vorzunehmen.

Keine weiteren Probleme ergeben sich, soweit es bei der nachträglichen ordentlichen Besteuerung lediglich um die Besteuerung regelmässig zugeflossener Einkünfte geht: Das erzielte Jahreseinkommen ist pro rata temporis auf die jeweiligen Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskantone zu verteilen und die bisher entrichteten Quellensteuern sind in Abzug zu bringen.

3.5. Es ergibt sich damit insgesamt, dass die Regelung von Art. 38 Abs. 4 StHG betreffend die nachträgliche ordentliche Besteuerung so auszulegen ist, dass dem jeweiligen Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskanton die ausschliessliche Besteuerungsbefugnis nach Massgabe der Steuerpflicht im jeweiligen Kanton zukommt.

3.6.

3.6.1. Diese Regelung wird durch die vom Bundesrat erlassenen Ausführungsbestimmungen konkretisiert. Gemäss Art. 74 StHG erlässt der Bundesrat die Vollzugsbestimmungen. Er regelt insbesondere die Probleme, die sich im interkantonalen Verhältnis stellen. Gestützt auf diese Bestimmung hat der Bundesrat die Verordnung vom 9. März 2001 über die Anwendung des Steuerharmonisierungsgesetzes im interkantonalen Verhältnis (SR 642.141; nachfolgend: V-StHG) erlassen.

3.6.2. Gemäss Art. 4 V-StHG hat der Wechsel des steuerrechtlichen Wohnsitzes in einen anderen Kanton auf die Besteuerung des Einkommens aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit von Personen, die nach den Art. 32 , 33 und 34 Absatz 2 StHG steuerpflichtig sind, die gleichen Auswirkungen wie ein Wegzug des Steuerpflichtigen aus der Schweiz oder die Begründung eines Wohnsitzes in der Schweiz. Art. 4 V-StHG verweist damit auf die Regelung zur unterjährigen Steuerpflicht in Art. 63 Abs. 3 StHG: Besteht die Steuerpflicht nur während eines Teils der Steuerperiode, so wird die Steuer auf den in diesem Zeitraum erzielten Einkünften erhoben (Art. 63 Abs. 3 Satz 1 StHG). Dabei bestimmt sich der Steuersatz für regelmässig fliessende Einkünfte nach dem auf zwölf Monate berechneten Einkommen; nicht regelmässig fliessende Einkünfte unterliegen der vollen Jahressteuer, werden aber für die Satzbestimmungen nicht in ein Jahreseinkommen umgerechnet (Art. 63 Abs. 3 Satz 2 StHG).

3.6.3. Art. 63 Abs. 3 Satz 1 StHG hält ausdrücklich fest, dass dem jeweiligen Wohnsitzkanton die ausschliessliche Besteuerungsbefugnis nach Massgabe der Steuerpflicht im jeweiligen Kanton zukommt. Art. 63 Abs. 3 Satz 2 StHG regelt im vorliegenden Zusammenhang, wie das satzbestimmende Jahreseinkommen bei einem Kantonswechsel während laufender Steuerperiode ermittelt wird. Die Regelung in Art. 4 V-StHG i.V.m. Art. 63 Abs. 3 StHG setzt damit die gesetzliche Vorgabe des Art. 38 Abs. 4 StHG korrekt um.

3.7.

3.7.1. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz und der EStV vermag das Kreisschreiben Nr. 14 der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) vom 6. Juli 2001 (abrufbar unter www.steuerkonferenz.ch) daran nichts zu ändern. Abgesehen davon, dass Kreisschreiben für die Gerichte ohnehin nicht verbindlich sind (BGE 138 II 536 E. 5.4.3 S. 543; 133 II 305 E. 8.1 S. 315; Urteile 2C_1255/2012 vom 26. Juni 2013 E. 8.1; 2C_800/2008 vom 12. Juni 2009 E. 5, in: StE 2010 B 52.42 Nr. 6), steht das genannte Kreisschreiben vorliegend einer gesetzeskonformen Auslegung nicht entgegen.

3.7.2. Das Kreisschreiben Nr. 14 sieht vor, dass bei Wegzug einer der nachträglichen ordentlichen Veranlagung unterstellten quellensteuerpflichtigen Person in einen andern Kanton, der Kanton mit Wohnsitz am Ende der Periode (Zuzugskanton) für die Veranlagung der ganzen Steuerperiode zuständig ist, und zwar sowohl bei der direkten Bundessteuer als auch bei den Staats- und Gemeindesteuern. Der Zuzugskanton setzt das steuerbare und das satzbestimmende Einkommen sowie das steuerbare Vermögen für den Zuzugs- und den Wegzugskanton fest. Gestützt auf diese Veranlagung berechnen sowohl der Zuzugskanton als auch der Wegzugskanton gemäss ihren Tarifen die geschuldeten Staats- und Gemeindesteuern und beziehen die Steuern unter Anrechnung der ihnen abgelieferten (bzw. geschuldeten) Quellensteuern. Übersteigen die Quellensteuern die im nachträglichen ordentlichen Verfahren berechneten Steuern, ergibt sich eine Rückerstattung und im umgekehrten Fall ein Nachbezug (vgl. Ziff. 2 des KS Nr. 14 der SSK "Wohnsitzwechsel zwischen Kantonen mit Postnumerando-System").

3.7.3. Es kann vorliegend offenbleiben, ob die Regelung im Kreisschreiben, wonach lediglich der Zuzugskanton die Veranlagung vorzunehmen hat - was wohl aus Sicht der Steuerpflichtigen erheblich effizienter ist -, mit dem Besteuerungsrecht des Wegzugkantons gemäss Art. 38 Abs. 4 StHG in Einklang steht oder ob dem Zuzugskanton nicht bloss faktisch eine Führungsrolle einzuräumen ist (Art. 3 lit. c i.V.m. Art. 2 V-StHG; BGE 139 I 64 E. 3.6 S. 71 f.; vgl. ferner kritisch Zigerlig/Jud, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, DBG, 2. Aufl. 2008, N. 9 zu Art. 90 DBG). Erheblich ist vorliegend lediglich, dass sich das Kreisschreiben zur strittigen Frage der Zuweisung unregelmässiger Einkünfte nicht äussert. Auch wenn nach dem in diesem Kreisschreiben vorgeschlagenen Verfahren vorgegangen und die Veranlagung lediglich durch den Zuzugskanton vorgenommen würde, stünde nichts entgegen, die Zuweisung unregelmässiger Einkünfte an den "Zuflusskanton" vorzunehmen.

3.8. Zusammenfassendergibt sich damit für die kantonalen Steuern, dass der angefochtene Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft betreffend die Staatssteuern 2008 bundesrechtswidrig ist. Die Einmalzahlungen in der Höhe von insgesamt Fr. 23'600.-- stehen als Steuersubstrat ausschliesslich dem Kanton Basel-Stadt zu.

II. Direkte Bundessteuer

4.

4.1. Im Bundessteuerrecht gilt der Grundsatz der Einheit des Veranlagungsortes in der jeweiligen Steuerperiode: Die steuerpflichtige Person wird zwecks Vermeidung einer Aufsplitterung der Veranlagung der direkten Bundessteuer für das gesamte in der Schweiz steuerbare Einkommen nur in einem einzigen Kanton eingeschätzt (BGE 137 I 273 E. 3.3.1 S. 277 mit Hinweisen). Massgebend ist dabei im System der einjährigen Gegenwartsbemessung der Ort, an welchem die steuerpflichtige natürliche Person am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht ihren steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt hat (Art. 216 Abs. 1 DBG). Vorbehalten bleibt namentlich die Zuständigkeitsordnung bei der Quellensteuer für ausländische Arbeitnehmer mit steuerrechtlichem Wohnsitz bzw. Aufenthalt in der Schweiz (Art. 216 Abs. 1 i.V.m. Art. 107 DBG). Die Besteuerung erfolgt hier durch denjenigen Kanton, in dem der ausländische Arbeitnehmer bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung seinen steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt hat (Art. 107 Abs. 1 lit. a DBG). Soweit ein Kantonswechsel bei fortdauernder Quellensteuerpflicht erfolgt, ergibt sich daraus, dass der jeweilige Wohnsitz- bzw. Aufenthaltskanton zur Steuerhebung zuständig ist (Pro-rata-temporis-Besteuerung;
vgl. Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, N. 4 zu Art. 107 DBG; Zigerlig/Jud, a.a.O., N. 2 zu Art. 107 DBG).

4.2. Art. 107 Abs. 1 DBG gilt auch für quellensteuerpflichtige Personen, die der nachträglichen ordentlichen Veranlagung unterliegen (Art. 90 Abs. 2 StHG; Locher, a.a.O., N. 23 zu Art. 90 DBG; Zigerlig/Jud, a.a.O., N. 9 zu Art. 90 DBG). Auch bei diesen Personen wird die Quellensteuer durch denjenigen Kanton erhoben, in welchem die quellensteuerpflichtige Person bei Fälligkeit der Leistung ihren steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt hat. Dagegen bestimmt sich die Zuständigkeit zur nachträglichen ordentlichen Veranlagung nach Art. 216 DBG: Zuständig ist derjenige Kanton, in welchem die steuerpflichtige Person am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht ihren steuerrechtlichen Wohnsitz bzw. Aufenthalt hat (Art. 107 Abs. 3 i.V.m. Art. 216 Abs. 1 DBG). Dabei verweist Art. 107 Abs. 3 DBG aufgrund eines gesetzgeberischen Versehens nach seinem Wortlaut nur auf die Zuständigkeitsordnung bei der zweijährigen Vergangenheitsbemessung (Art. 105 BGG) und nicht auch auf diejenige bei der einjährigen Gegenwartsbemessung (Art. 216 DBG), die seit dem 1. Januar 2003 in sämtlichen Kantonen zur Anwendung kommt (Art. 41 i.V.m. Art. 208 ff . DBG; Richner et al., a.a.O., N. 5 zu Art. 107 DBG; Zigerlig/Jud, a.a.O., N. 4 zu Art. 107 DBG; Andrea
Pedroli, in: Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2008, N. 6 zu Art. 107 DBG; zur formellen Bereinigung des DBG per 1. Januar 2014 vgl. das Bundesgesetz über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen vom 22. März 2013, AS 2013 2397 ff.).

4.3. Die unterschiedliche Zuständigkeitsordnung für die Erhebung der Quellensteuer (Art. 107 Abs. 1 DBG) und für die nachträgliche ordentliche Veranlagung (Art. 107 Abs. 3 i.V.m. Art. 216 DBG) führt bei einem Kantonswechsel während laufender Steuerperiode zur Notwendigkeit einer Abrechnung zwischen den betroffenen Kantonen, da die bereits erhobene Quellensteuer an die ordentliche Veranlagung anzurechnen ist (Art. 90 Abs. 2 DBG). Daraus ergibt sich nach herrschender Lehre und Verwaltungspraxis die Besonderheit, dass der nach Art. 216 DBG zuständige Kanton zwar die Veranlagung vornimmt, der Steuerbezug jedoch unter Anrechnung der erhobenen Quellensteuern pro rata temporis durch jeden beteiligten Kanton erfolgt (Kreisschreiben Nr. 28 der EStV vom 29. Januar 1996, Ziff. 3.2 S. 2, abrufbar unter www.estv.admin.ch; Kreisschreiben Nr. 14 der SSK, a.a.O., Ziff. 1 S. 2 oben; Locher, a.a.O., N. 24 zu Art. 90 DBG; Pedroli, a.a.O., N. 13 zu Art. 90 DBG und N. 6 zu Art. 107 DBG; Richner et al., a.a.O., N. 7 zu Art. 160 DBG; Rütsche/Fischer, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2011, § 35 Rz. 32; Zigerlig/Jud, a.a.O., N. 9 zu Art. 90 DBG und N. 4 zu Art. 107 DBG). Die herrschende Auffassung ist insofern
sachgerecht, als sich dadurch Diskrepanzen zwischen der direkten Bundessteuer und den kantonalen Steuern vermeiden lassen, auch wenn nicht ohne Weiteres klar ist, ob sie sich mit der bundessteuergesetzlichen Konzeption einer einheitlichen und ungeteilten Veranlagungs- und Bezugszuständigkeit vereinbaren lässt (vgl. Art. 160 und 216 DBG). Darauf ist jedoch vorliegend mangels Thematisierung durch die Verfahrensbeteiligten nicht weiter einzugehen (vgl. oben E. 1.4; BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).

4.4. Ist somit für den vorliegenden Fall davon auszugehen, dass für die direkte Bundessteuer der Bezug der nachträglichen ordentlichen Steuer nicht nach dem Grundsatz der Einheit der Steuerperiode, sondern aufgeteilt durch verschiedene Kantone erfolgt, so sprechen die bei den kantonalen Steuern dargelegten Überlegungen in gleicher Weise für eine Zuweisung der nichtperiodischen bzw. einmaligen Zahlungen an denjenigen Kanton, in welchem im Realisationszeitpunkt die Steuerpflicht bestand. Es liesse sich angesichts der engen Verknüpfung von Bundessteuer und kantonalen Steuern im Bereich der Quellensteuer (vgl. oben E. 2.3) nicht rechtfertigen, ohne besondere Veranlassung unterschiedliche Lösungen zu treffen. Art. 197 DBG sieht denn auch vor, dass der kantonale Anteil an der Bundessteuer unter den Kantonen entsprechend den Grundsätzen betreffend das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung verteilt wird.

4.5.

4.5.1. Offenbleiben kann, ob die Veranlagung im Kanton Basel-Stadt für die Zeit vom 15. Januar 2008 bis 28. Februar 2008 zu Recht erfolgt ist. In Kenntnis dieser Veranlagung hat die Vorinstanz die Zuständigkeit der Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft für die Veranlagung in der gesamten Steuerperiode 2008 anerkannt. Dabei hat die Vorinstanz übersehen, dass ein solcher Kompetenzkonflikt grundsätzlich im Verfahren nach Art. 108 DBG zu klären ist. Erfährt eine Veranlagungsbehörde oder Rechtsmittelinstanz vom konkurrierenden Anspruch eines andern Kantons, ist vor weiteren Veranlagungshandlungen die EStV anzugehen, um die Zuständigkeit festlegen zu lassen (Art. 108 Abs. 1 DBG; BGE 137 I 273 E. 3.3.1 S. 277 f. mit Hinweisen; Urteile 2P.22/2007 vom 10. März 2008 E. 6; 2A.241/2006 vom 26. Oktober 2006 E. 2.4, in: StR 62/2007 S. 127 ff.; 2A.609/1998 vom 28. September 1999 E. 2-4, in: ASA 70 S. 529 ff.).

4.5.2. Vorliegend ist jedoch aus prozessökonomischen Gründen davon abzusehen, die Sache zuständigkeitshalber an die EStV zu überweisen (vgl. Urteil 2P.22/2007 vom 10. März 2008 E. 6). Im Ergebnis erweist sich der Bezug durch die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt als zutreffend. Zudem ist die Veranlagung durch den Kanton Basel-Stadt angesichts der nicht abschliessend geklärten Zuständigkeitsordnung im Bereich der Quellensteuer nicht geradezu nichtig (vgl. Urteile 2C_596/2012 vom 19. März 2013 E. 2.1, in: StE 2013 B 97.11 Nr. 28; 2A.241/2006 vom 26. Oktober 2006 E. 2.5, in: StR 62/2007 S. 127 ff.).

4.6. Zusammenfassend ergibt sich damit für die direkte Bundessteuer, dass die Einmalzahlungen in der Höhe von insgesamt Fr. 23'600.-- dem Kanton Basel-Stadt zuzuweisen sind. Der angefochtene Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft erweist sich insoweit als bundesrechtswidrig und der Steuerbezug durch den Kanton Basel-Stadt als im Ergebnis zutreffend.

III. Kosten und Entschädigung

5.

5.1. Die angefochtenen Entscheide des Kantons Basel-Landschaft erweisen sich nach dem Gesagten als bundesrechtswidrig. Damit sind die Beschwerden gegenüber dem Kanton Basel-Landschaft begründet und gutzuheissen. Die Sache ist zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft zurückzuweisen. Dagegen sind die Beschwerden gegenüber dem Kanton Basel-Stadt abzuweisen.

5.2. Die Gerichtskosten im Sinne von Art. 65 BGG werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt (Art. 66 Abs. 1 BGG). Der Kanton Basel-Landschaft hat die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen, zumal er mit seinen Anträgen Vermögensinteressen wahrnimmt (Art. 66 Abs. 4 BGG; Urteil 2C_92/2012 vom 17. August 2012 E. 6.1, in: StR 67/2012 S. 828). Zudem hat er den Beschwerdeführern eine Parteientschädigung auszurichten (Art. 68 Abs. 1 und 2 BGG). Der Kanton Basel-Stadt hat keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Verfahren 2C_116/2013 und 2C_117/2013 werden vereinigt.

2.

Die Beschwerden gegenüber dem Kanton Basel-Stadt werden abgewiesen.

3.

Die Beschwerden gegenüber dem Kanton Basel-Landschaft werden gutgeheissen, soweit darauf einzutreten ist. Die angefochtenen Entscheide werden aufgehoben und die Sache wird zur neuen Veranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft zurückgewiesen.

4.

Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden dem Kanton Basel-Landschaft auferlegt.

5.

Der Kanton Basel-Landschaft hat den Beschwerdeführern eine Parteientschädigung von Fr 3'000.-- auszurichten.

6.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 2. September 2013

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Egli

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 24
¹	Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
²	Plusieurs personnes peuvent agir comme demandeurs ou être actionnées comme défendeurs par la même demande:
^a	s'il existe entre elles, en raison de l'objet litigieux, une communauté de droit ou si leurs droits ou leurs obligations dérivent de la même cause matérielle et juridique. Le juge peut appeler en cause un tiers qui fait partie de la communauté de droit. L'appelé en cause devient partie au procès;
^b	si des prétentions de même nature et reposant sur une cause matérielle et juridique essentiellement de même nature forment l'objet du litige et que la compétence du Tribunal fédéral soit donnée à l'égard de chacune d'elles.
³	Le juge peut en tout état de cause ordonner la disjonction, s'il l'estime opportun.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 108 Décision en cas de for incertain ou litigieux - 1 Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
¹	Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
²	La désignation du for peut être demandée par l'autorité de taxation, par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et par les contribuables.
³	L'autorité qui a traité un cas qui ne relevait pas de sa compétence territoriale transmet le dossier à l'autorité compétente.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 83 Travailleurs soumis à l'impôt à la source - 1 Les travailleurs sans permis d'établissement qui sont domiciliés ou en séjour en Suisse au regard du droit fiscal sont soumis à un impôt à la source sur le revenu de leur activité lucrative dépendante. En sont exclus les revenus soumis à l'imposition selon la procédure simplifiée de l'art. 37a.
¹	Les travailleurs sans permis d'établissement qui sont domiciliés ou en séjour en Suisse au regard du droit fiscal sont soumis à un impôt à la source sur le revenu de leur activité lucrative dépendante. En sont exclus les revenus soumis à l'imposition selon la procédure simplifiée de l'art. 37a.
²	Les époux qui vivent en ménage commun ne sont pas soumis à l'impôt à la source si l'un d'eux a la nationalité suisse ou est au bénéfice d'un permis d'établissement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 11 - 1 L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
¹	L'impôt des personnes mariées vivant en ménage commun doit être réduit de manière appropriée par rapport à celui des personnes vivant seules.78
²	Lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant des prestations périodiques, le calcul de l'impôt est effectué compte tenu des autres revenus, au taux qui serait applicable si une prestation annuelle correspondante était versée en lieu et place de la prestation unique.
³	Les prestations en capital provenant des institutions de prévoyance, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
⁴	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité salariée, l'impôt est prélevé sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir79. Les impôts cantonaux et communaux sur le revenu sont ainsi acquittés. L'art. 37, al. 1, let. a, est applicable par analogie. Les impôts doivent être versés périodiquement à la caisse de compensation AVS compétente. Celle-ci remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés. Le droit à une commission de perception selon l'art. 37, al. 3, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.80
⁵	Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans révolus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est incapable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.81 Les rachats au sens de l'art. 9, al. 2, let. d, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'al. 3, sur la part des réserves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 9, al. 2, let. d. Sur le solde des réserves latentes réalisées, le droit cantonal fixe le taux applicable. La même réduction s'applique également au conjoint survivant, aux autres héritiers et aux légataires, pour autant qu'ils ne poursuivent pas l'exploitation de l'entreprise qu'ils ont reprise; le décompte fiscal a l

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 37^a Procédure simplifiée - 1 Pour les petites rémunérations provenant d'une activité lucrative salariée, l'impôt est prélevé au taux de 0,5 % sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir111. L'impôt sur le revenu est ainsi acquitté.
¹	Pour les petites rémunérations provenant d'une activité lucrative salariée, l'impôt est prélevé au taux de 0,5 % sans tenir compte des autres revenus, ni d'éventuels frais professionnels ou déductions sociales, à la condition que l'employeur paie l'impôt dans le cadre de la procédure simplifiée prévue aux art. 2 et 3 de la loi du 17 juin 2005 sur le travail au noir111. L'impôt sur le revenu est ainsi acquitté.
²	L'art. 88, al. 1, let. a, est applicable par analogie.
³	Le débiteur de la prestation imposable a l'obligation de verser périodiquement les impôts à la caisse de compensation AVS compétente.
⁴	La caisse de compensation AVS remet au contribuable un relevé ou une attestation indiquant le montant de l'impôt retenu. Elle verse à l'autorité fiscale compétente les impôts encaissés.
⁵	Le droit à une commission de perception selon l'art. 88, al. 4, est transféré à la caisse de compensation AVS compétente.
⁶	Le Conseil fédéral règle les modalités en tenant compte des art. 88 et 196, al. 3.112

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 33 Calcul des retenues d'impôt - 1 Les retenues d'impôt à la source sont fixées sur la base des barèmes de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et comprennent les impôts fédéral, cantonal et communal.
¹	Les retenues d'impôt à la source sont fixées sur la base des barèmes de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et comprennent les impôts fédéral, cantonal et communal.
²	Lorsque des époux vivant en ménage commun exercent tous deux une activité lucrative, les retenues de l'impôt à la source sont calculées sur la base du cumul des revenus des conjoints.
³	Les dépenses professionnelles, les primes d'assurances, les déductions pour charges de famille et les déductions accordées en cas d'activité lucrative des deux époux sont prises en considération forfaitairement. Les cantons publient le montant des différents forfaits.
⁴	L'Administration fédérale des contributions (AFC) fixe avec les cantons de manière uniforme, d'une part, comment notamment le 13e salaire, les gratifications, les horaires variables, le travail rémunéré à l'heure, le travail à temps partiel ou l'activité lucrative accessoire ainsi que les prestations au sens de l'art. 18, al. 3, LAVS159 doivent être pris en compte et, d'autre part, quels sont les éléments déterminants pour le calcul du taux de l'impôt. Elle fixe aussi avec les cantons la procédure à suivre en cas de changement de tarif, d'adaptation ou de correction rétroactive des salaires ainsi que de prestations fournies avant ou après l'engagement.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 38 Compétence territoriale - 1 Le débiteur de la prestation imposable calcule et prélève l'impôt à la source comme suit:
¹	Le débiteur de la prestation imposable calcule et prélève l'impôt à la source comme suit:
^a	pour les travailleurs définis à l'art. 32: selon le droit du canton dans lequel le travailleur est domicilié ou en séjour au regard du droit fiscal à l'échéance de la prestation imposable;
^b	pour les personnes définies l'art. 35, al. 1, let a et c à i: selon le droit du canton dans lequel le débiteur de la prestation imposable est domicilié ou séjourne au regard du droit fiscal ou selon le droit du canton dans lequel il a son siège ou son administration à l'échéance de la prestation imposable; lorsque la prestation imposable est versée par un établissement stable situé dans un autre canton ou par un établissement stable appartenant à une entreprise dont le siège ou l'administration effective ne se situe pas en Suisse, le calcul et le prélèvement sont régis par le droit du canton dans lequel l'établissement stable se situe;
^c	pour les personnes définies à l'art. 35, al. 1, let. b: selon le droit du canton dans lequel les artistes, sportifs ou conférenciers exercent leur activité.
²	Si le travailleur au sens de l'art. 35 est un résident à la semaine, l'al. 1, let. a, s'applique par analogie.
³	Le débiteur de la prestation imposable verse l'impôt retenu au canton compétent cité à l'al. 1.
⁴	Est compétent pour la taxation ordinaire ultérieure:
^a	pour les travailleurs au sens de l'al. 1, let. a: le canton dans lequel le contribuable était domicilié ou en séjour au regard du droit fiscal à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement;
^b	pour les personnes au sens de l'al. 1, let. b: le canton dans lequel le contribuable exerçait son activité à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement;
^c	pour les travailleurs au sens de l'al. 2: le canton dans lequel le contribuable séjournait à la semaine à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 107 Impôts à la source - 1 Le débiteur de la prestation imposable calcule et prélève l'impôt à la source comme suit:
¹	Le débiteur de la prestation imposable calcule et prélève l'impôt à la source comme suit:
^a	pour les travailleurs définis à l'art. 83: selon le droit du canton dans lequel le travailleur est domicilié ou en séjour au regard du droit fiscal à l'échéance de la prestation imposable;
^b	pour les personnes définies aux art. 91 et 93 à 97a: selon le droit du canton dans lequel le débiteur de la prestation imposable est domicilié ou séjourne au regard du droit fiscal ou selon le droit du canton dans lequel il a son siège ou son administration à l'échéance de la prestation imposable; lorsque la prestation imposable est versée par un établissement stable situé dans un autre canton ou par un établissement stable appartenant à une entreprise dont le siège ou l'administration effective ne se situe pas en Suisse, le calcul et le prélèvement sont régis par le droit du canton dans lequel l'établissement stable se situe;
^c	pour les personnes définies à l'art. 92: selon le droit du canton dans lequel les artistes, sportifs ou conférenciers exercent leur activité.
²	Si le travailleur au sens de l'art. 91 est un résident à la semaine, l'al. 1, let. a, s'applique par analogie.
³	Le débiteur de la prestation imposable verse l'impôt retenu au canton compétent prévu à l'al. 1.
⁴	Est compétent pour la taxation ordinaire ultérieure:
^a	pour les travailleurs au sens de l'al. 1, let. a: le canton dans lequel le contribuable était domicilié ou en séjour au regard du droit fiscal à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement;
^b	pour les personnes au sens de l'al. 1, let. b: le canton dans lequel le contribuable exerçait son activité à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement;
^c	pour les travailleurs au sens de l'al. 2: le canton dans lequel le contribuable séjournait à la semaine à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement.
⁵	Le canton compétent pour la taxation en vertu de l'al. 4 a droit aux montants d'impôt à la source retenus par d'autres cantons au cours de l'année civile. Si le montant d'impôt perçu est trop élevé, la différence est remboursée au travailleur; s'il est insuffisant, la différence est réclamée a posteriori.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 41 Détermination du revenu - 1 Le revenu imposable se détermine d'après les revenus acquis pendant la période fiscale.
¹	Le revenu imposable se détermine d'après les revenus acquis pendant la période fiscale.
²	Le produit de l'activité lucrative indépendante se détermine d'après le résultat de l'exercice commercial clos pendant la période fiscale.
³	Les contribuables qui exercent une activité lucrative indépendante doivent procéder à la clôture de leurs comptes à chaque période fiscale.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 197 Répartition entre les cantons - 1 Les cantons se répartissent, selon les règles du droit fédéral concernant l'interdiction de la double imposition, les impôts, les amendes infligées ensuite de soustraction d'impôt ou de violation de règles de procédure et les intérêts dus par les contribuables qui ont des éléments imposables dans plusieurs cantons. ...307
¹	Les cantons se répartissent, selon les règles du droit fédéral concernant l'interdiction de la double imposition, les impôts, les amendes infligées ensuite de soustraction d'impôt ou de violation de règles de procédure et les intérêts dus par les contribuables qui ont des éléments imposables dans plusieurs cantons. ...307
²	Si un différend surgit entre les cantons, le Tribunal fédéral tranche en instance unique.308

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.