A-1214/2011 - 2012-10-02 - Impôts indirects - Imposta sul valore aggiunto (periodi fiscali dal 3° trimestre 1993 al 4° trimestre 1994; 1° trimestre 1996 al 4° trimestre 1998)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Corte I

A-1214/2011

Sentenza del 2 ottobre 2012

Giudici Michael Beusch (presidente del collegio),

Composizione Markus Metz, Pascal Mollard,

cancelliera Sara Friedli.

A._______,

Parti patrocinato da ...,

ricorrente,

contro

Amministrazione federale delle contribuzioni AFC, Divisione principale dell'imposta sul valore aggiunto, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berna,

autorità inferiore.

Oggetto Imposta sul valore aggiunto (periodi fiscali dal 3° trimestre 1993 al 4° trimestre 1994; 1° trimestre 1996 al 4° trimestre 1998) - prescrizione.

Fatti:

A.
A._______ è stato iscritto quale contribuente per l'imposta sulla cifra d'affari (di seguito: ICA) dal 1° aprile 1979 al 31 dicembre 1994, in seguito quale contribuente per l'imposta sul valore aggiunto (di seguito: IVA) dal 1° gennaio 1995 al 14 dicembre 1998.

B.
Per i periodi fiscali dal 3° trimestre 1993 al 4° trimestre 1994 il contribuente ha dichiarato diversi importi d'ICA ovvero fr. 5'625.85 per il 3° trimestre 1993, fr. 11'543.70 per il 4° trimestre 1993, fr. 12'042.55 per il 1°, il 3° e il 4° trimestre 1994 e fr. 7'050.35 per il 2° trimestre 1994. Per il mancato pagamento di detti importi, l'Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: AFC) ha avviato una procedura esecutiva e per ciascun importo ha ottenuto il 13 novembre 1998 un attestato di carenza di beni in seguito al pignoramento per un importo complessivo di fr. 36'262.45 (cfr. docc. 22a, 22b, 22c e 22d dell'incarto prodotto dall'AFC [di seguito inc. AFC]).

C.
Con decreto del 14 dicembre 1998 la Pretura di X._______ ha aperto una procedura fallimentare nei confronti del contribuente (cfr. docc. 1d e 1e). Nell'ambito di detta procedura, il 25 febbraio 1999 (cfr. doc. 2, pag. 4 inc. AFC) e il 3 marzo 1999 (doc. 3 inc. AFC), l'AFC ha insinuato un credito totale di fr. 115'252.67, comprendente gli importi d'ICA di fr. 36'262.45 complessivi, così come riconosciuti dai relativi attestati di carenza di beni del 13 novembre 1998 (cfr. sub lett. B).

D.
Il 27 aprile 2004, l'Ufficio esecuzioni e fallimenti (di seguito: UEF) di Y._______ ha rilasciato a favore dell'AFC un attestato di carenza di beni in seguito al fallimento con il quale il contribuente riconosce un debito di fr. 115'252.67 (cfr. doc. 22h inc. AFC).

E.
Il 5 giugno 2009, visto il mancato pagamento del suddetto debito da parte del contribuente, sulla base dell'attestato di carenza di beni 27 aprile 2004, l'AFC ha notificato a quest'ultimo, tramite l'UEF di X._______, il precetto esecutivo (di seguito: PE) n. *** per l'importo di fr. 115'252.67, arrotondati a fr. 115'252.65. Contro il predetto PE, il contribuente ha interposto opposizione il 15 giugno 2009 (cfr. doc. 20 inc. AFC).

F.
Con decisione formale 30 giugno 2009, l'AFC ha rigettato l'opposizione interposta dal contribuente al succitato PE, confermando nel contempo un debito d'imposta di complessivi fr. 89'472.40 (= fr. 36'262.45 d'ICA + fr. 50'445.90 d'IVA ed interessi moratori + fr. 2'764.05 di spese d'esecuzione; cfr. doc. 22 inc. AFC).

G.
Il 1° settembre 2009, il contribuente ha impugnato la predetta decisione mediante reclamo. Nel suddetto allegato egli ha invocato l'eccezione di prescrizione, ritenendo che per i crediti fiscali nati tra il 1993 e il 1998 la prescrizione quinquennale sarebbe avvenuta tra il 31 dicembre 1998 e il 31 dicembre 2003. Al momento dell'emissione del decreto di fallimento 27 aprile 2004, il termine di prescrizione per i crediti posti in esecuzione sarebbe pertanto ormai già scaduto (cfr. doc. 23 inc. AFC).

H.
Il 21 dicembre 2010, l'AFC ha emanato una prima decisione su reclamo con la quale ha accolto parzialmente il reclamo interposto dal contribuente. In detta decisione, l'AFC ha ritenuto come prescritti i crediti fiscali sorti tra il 1996 e il 1998 (ossia fr. 53'209.95, comprendenti fr. 50'445.90 d'IVA ed interessi moratori, nonché fr. 2'764.05 di spese d'esecuzione) e come ancora dovuti i crediti fiscali sorti tra il 1993 e il 1994 (ossia fr. 36'262.45 d'ICA). In definitiva, essa ha dunque stabilito che per i periodi fiscali dal 3°trimestre 1993 al 4° trimestre 1994 e dal 1° trimestre 1996 al 4° trimestre 1998 il contribuente dovrebbe versare un importo d'imposta di fr. 36'262.45, anziché fr. 89'472.40 (cfr. doc. 26 inc. AFC). Per i crediti prescritti l'AFC ha poi emesso a favore del contribuente la nota di credito n. *** del 21 dicembre 2010 di fr. 53'209.95 (cfr. doc. 26 inc. AFC).

I.
Il 20 gennaio 2011, rivelando un errore contenuto nel dispositivo della decisione su reclamo 21 dicembre 2010 - non avendo fatto nello stesso riferimento al rigetto dell'opposizione contro il PE n. *** del 5 giugno 2009 dell'UEF di X._______ - l'AFC ha emanato una nuova decisione su reclamo, che annulla e sostituisce la suddetta decisione, il cui contenuto rimane identico (tranne il consid. 22) mentre il dispositivo (cifra 4) sancisce il rigetto della precitata opposizione (cfr. doc. 28 inc. AFC).

J.
Il 21 febbraio 2011, A._______ (di seguito: ricorrente), per il tramite del suo patrocinatore, ha interposto ricorso contro le due decisioni su reclamo 21 dicembre 2010 e 20 gennaio 2011 dell'AFC dinanzi al Tribunale amministrativo federale. Protestando spese e ripetibili, il ricorrente postula l'annullamento delle predette decisioni. In sostanza, egli ritiene come inammissibile l'annullamento e la sostituzione da parte dell'AFC della decisione su reclamo 20 dicembre 2010 mediante decisione su reclamo 20 gennaio 2011. A suo dire, i crediti fiscali sarebbero poi prescritti, ragione per cui essi non risulterebbero esigibili. Egli - censurando che malgrado il reclamo sia stato parzialmente accolto, non gli sono state assegnate indennità per ripetibili - contesta infine la fondatezza costituzionale dell'art. 84 cpv. 1 LIVA che di fatto imporrebbe al contribuente di assumere a suo carico integrale i costi di procedura e di patrocinio anche rilevanti e ciò anche quando il reclamo ha esito a lui favorevole.

K.
Con risposta 28 aprile 2011, l'AFC, riconfermandosi nella propria decisione, nonché contestando quanto asserito dal ricorrente e protestando spese e ripetibili, ha postulato il rigetto del ricorso.

L.
Ulteriori fatti e argomenti verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:

1.

1.1
Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'art. 5 della Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA, RS 172.021) emanate dalle autorità menzionate all'art. 33 della Legge federale del 17 giugno 2005 sul Tribunale am-ministrativo federale (LTAF, RS 173.32), riservate le eccezioni di cui all'art. 32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF). In particolare, le decisioni finali rese dall'Amministrazione federale delle contribuzioni in materia di IVA possono essere contestate dinanzi al Tribunale amministrativo federale conformemente all'art. 33 lett. d LTAF. La procedura dinanzi al Tribunale amministrativo federale è retta dalla PA, in quanto la LTAF non disponga altrimenti (art. 37 LTAF). Lo scrivente Tribunale è dunque competente per giudicare la presente vertenza.

1.2

1.2.1 La Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (LIVA, RS 641.20) è entrata in vigore il 1° gennaio 2010. Fatto salvo l'art. 113 LIVA, le disposizioni del diritto anteriore e le loro prescrizioni d'esecuzione rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e i rapporti di diritto sorti durante la loro validità (art. 112 cpv. 1 LIVA). Analogamente all'art. 112 cpv. 1 LIVA, l'art. 93 cpv. 1 della Legge federale del 2 settembre 1999 concernente l'imposta sul valore aggiunto (vLIVA, RU 2000 1300), entrata in vigore il 1° gennaio 2001 (cfr. art. 94 cpv. 1 vLIVA; Decreto del Consiglio federale [DCF] del 29 marzo 2000, RU 2000 1344), stabilisce che fatto salvo l'art. 94 vLIVA, le disposizioni abrogate e le loro prescrizioni d'esecuzione rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e rapporti di diritto sorti durante la loro validità. Lo stesso vale altresì per quanto concerne l'art. 83 cpv. 1 dell'Ordinanza concernente l'imposta sul valore aggiunto del 22 giugno 1994 (vOIVA, RU 1994 1464), entrata in vigore il 1° gennaio 1995 (cfr. art. 86 vOIVA). In concreto la fattispecie in esame concerne i periodi fiscali dal 3°trimestre 1993 al 4°trimestre 1994 e dal 1°trimestre 1996 al 4° trimestre 1998. Ai fatti riguardanti il periodo dal 1° luglio 1993 al 31 dicembre 1994 risulta dunque applicabile materialmente l'allora vigente Decreto del Consiglio federale del 29 luglio 1941 che istituisce un'imposta sulla cifra d'affari (DCA, RU 57 793 e CS 6 178 e ulteriori modifiche) entrato in vigore il 31 luglio 1941 (cfr. art. 56 DCA). Ai fatti riguardanti invece il periodo dal 1° gennaio 1996 al 14 dicembre 1998 risulta per contro applicabile materialmente la vOIVA.

1.2.2 Per quel che concerne invece la procedura, fatto salvo l'art. 91 LIVA, il nuovo diritto procedurale è applicabile a tutti i procedimenti pendenti al momento dell'entrata in vigore della LIVA (cfr. art. 113 cpv. 3 LIVA; per quel che concerne lo scopo restrittivo di detta disposizione, cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6986/2008 del 3 giugno 2010 consid. 1.2 e A-1113/2009 del 24 febbraio 2010 consid. 1.3). In merito all'apprezzamento delle prove, l'art. 81 cpv. 3 LIVA non entra in considerazione qualora il diritto materiale anteriore rimanga applicabile (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3603/2009 del 16 marzo 2011 consid. 1.2 con rinvii e A-2387/2007 del 29 luglio 2010 consid. 1.2). Infine, la possibilità d'apprezzare anticipatamente le prove rimane ammissibile anche nel nuovo diritto e, a fortiori, per i casi pendenti (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3603/2009 del 16 marzo 2011 consid. 1.2 con rinvii, A-2387/2007 del 29 luglio 2010 consid. 1.2 e A-4785/2007 del 23 febbraio 2010 consid. 5.5; Messaggio del Consiglio federale concernente la semplificazione dell'imposta sul valore aggiunto del 25 giugno 2008, in Foglio federale [FF] 2008 pag. 6151 seg.; Pascal Mollard/Xavier Oberson/Anne Tissot Benedetto, Traité TVA, Basilea 2009, pag. 1126 n. 157).

1.2.3 Riguardo alle disposizioni di procedura, va altresì sottolineato che il diritto procedurale applicabile è quello in vigore al momento in cui l'atto di procedura viene adempiuto. Quando il Tribunale amministrativo federale deve verificare la corretta attuazione del diritto procedurale da parte dell'autorità inferiore, il diritto determinante è quello in vigore al momento in cui l'atto in questione è stato compiuto e che detta autorità ha applicato, ciò a prescindere dall'eventuale entrata in vigore del nuovo diritto (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-7675/2009 del 6 ottobre 2011 consid. 2.2.2 e A-6299/2009 del 21 aprile 2011 consid. 2.2.2 con rinvii).

1.3 Pacifica è legittimazione a ricorrere del ricorrente, essendo lo stesso destinatario delle decisioni qui impugnate (art. 48 PA). Il ricorso è poi stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge (art. 52 PA).

2.

2.1 Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e l'inadeguatezza (art. 49 lett. c PA; cfr. André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basilea 2008, n. m. 2.149; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. ed., Zurigo/San Gallo 2010, n. 1758 segg.).

2.2 Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTAF 2007/41 con-sid. 2; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3. ed., Berna 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l'autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 122 V 157 consid. 1a; DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. ed., Zurigo 1998, cifra 677). Secondo il principio di articolazione delle censure ("Rügeprinzip") l'autorità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. m. 1.55). Il principio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua portata è limitata dal dovere delle parti di collaborare all'istruzione della causa (cfr. DTF 128 II 139 consid. 2b).

Il dovere processuale di collaborazione concernente in particolare il ricorrente che interpone un ricorso al Tribunale nel proprio interesse, comprende, in particolare, l'obbligo di portare le prove necessarie, d'informare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richiesta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 119 III 70 consid. 1; Moor/Poltier, op. cit., no 2.2.6.3, pag. 293 e segg.).

3.
Innanzitutto, il ricorrente ritiene inammissibile la revoca della decisione su reclamo 21 dicembre 2010, mediante annullamento e sostituzione con quella del 20 gennaio 2011 - a suo dire più gravosa - operata dall'AFC.

3.1 L'esame di detta censura - il cui accoglimento comporterebbe l'annullamento della decisione su reclamo 20 gennaio 2011 - implica di stabilire a priori a che condizioni una decisione può essere validamente revocata dall'autorità che l'ha emanata. Orbene, dette condizioni divergono a seconda che ci si trovi nel termine di ricorso susseguente all'emanazione della decisione (cfr. consid. 3.1.1 che segue), rispettivamente durante la procedura di ricorso scaturita dall'impugnazione della decisione (cfr. consid. 3.1.2 che segue) oppure dopo la crescita in giudicato della decisione (cfr. consid. 3.1.3 che segue).

3.1.1 Finché il termine di ricorso per impugnare una decisione non è ancora espirato, la decisione non cresce in giudicato. Di principio, durante il suddetto periodo, l'autorità che ha emanato la decisione, come pure l'autorità di sorveglianza e l'autorità gerarchicamente superiore, possono revocare (rispettivamente riesaminare) liberamente una decisione ch'esse ritengono incompatibile con i fatti constatati, con le regole applicabili o con le considerazioni d'opportunità a loro avviso pertinenti, senza partico-lari condizioni (cfr. Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4. ed., Basilea 1991, n. 1250; Thierry Tanquerel, Manuel de droit administratif, Ginevra/Zurigo/Basilea 2011, n. 931 - 933; Moor/Poltier, op. cit., no. 2.4.5.2, pag. 402). Ciò presuppone tuttavia che la decisione non sia stata ancora impugnata.

3.1.2 Allorquando poi una decisione viene impugnata mediante ricorso, quest'atto, in virtù del suo effetto devolutivo, trasferisce la facoltà di trattare la causa all'autorità di ricorso. Nondimeno, durante la procedura di ricorso, giusta l'art. 58 cpv. 1 PA l'autorità inferiore può ancora, fino all'invio della sua risposta, riesaminare la decisione impugnata. Tale possibilità di riesame è stata estesa dalla prassi giudiziaria, la quale prevede che l'autorità inferiore può riesaminare la propria decisione anche successivamente all'inoltro della propria risposta, e ciò, fino all'emanazione della decisione da parte dell'autorità di ricorso. Nella versione di lingua tedesca dell'art. 58 cpv. 1 PA, si parla infatti di "Vernehmlassung", nozione che non è circoscritta alla sola risposta dell'autorità inferiore, ovvero alla prima presa di posizione dell'autorità inferiore; detta nozione comprende infatti ogni presa di posizione successiva alla quale l'autorità inferiore è stata invitata dall'autorità di ricorso (cfr. Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. m. 3.44 con rinvii; Andrea Pfleiderer in: Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger [ed.], VwVG, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zurigo/Basilea/Ginevra 2009, n. 36 ad art. 58 PA con rinvii). Di per sé, materialmente l'autorità inferiore dispone dunque della medesima libertà di modifica esistente prima del deposito del ricorso (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio; Tanquerel, op. cit., n. 935; Knapp, op. cit., seg. n. 1260 - 1267).

3.1.3 Qualora invece una decisione sia cresciuta in giudicato, la stessa può essere ancora modificata o annullata unicamente alle condizioni restrittive previste dalla legge, per mezzo della revisione (cfr. artt. 66 - 68 PA), dell'interpretazione (cfr. art. 69 cpv. 1 e 2 PA) o della rettifica degli errori di scrittura o di calcolo o altri errori di svista (art. 69 cpv. 3 PA). La giurisprudenza riconosce altresì all'autorità che ha emanato la decisione la facoltà di revocare la stessa una volta cresciuta in giudicato, allorquando esiste un motivo di revoca, rispettivamente di riesame, e dalla ponderazione degli interessi risulta che l'interesse all'applicazione corretta del diritto prevale su quello alla protezione della sicurezza del diritto (cfr. DTF 137 I 69 considd. 2.2 e 2.3, DTF 135 V 215 consid. 5.2 e DTF 127 II 306 consid. 7; decisione della Commissione federale di ricorso in materia di personale federale [CRP] del 14 giugno 2005 in: Giurisprudenza delle au-torità amministrative della Confederazione [GAAC] 69.124 consid. 4b/cc; Piermarco Zen-Ruffinen, Droit administratif, Partie générale et éléments de procédure, Neuchâtel 2011, n. 1352; Tanquerel, op. cit., n. 944 - 958). Di regola prevale l'esigenza della sicurezza del diritto ed una revoca non è ammissibile se attraverso la decisione è stato creato un diritto soggettivo o se la decisione è stata presa in una procedura nella quale sono già stati esaminati e ponderati in maniera approfondita gli interessi privati e pubblici contrastanti, oppure se il privato, in buona fede, ha già fatto uso di un diritto conferitogli dalla decisione e non può ritorna-re indietro senza subire un pregiudizio sproporzionato (cfr. DTF 137 I 69 considd. 2.2 e 2.3; decisione della CRP del 14 giugno 2005 in: GAAC 69.124 consid. 4b/cc; Zen-Ruffinen, op. cit., n. 1352 -1354 con rinvii; Tanquerel, op. cit., n. 944 - 958 con rinvii; Knapp, op. cit., n. 1283; Moor/Poltier, op. cit., no. 2.4.3.5, pag. 390 e segg.). Nondimeno, quand'anche sussiste uno dei tre motivi sopra elencati escludenti la revoca, l'autorità può comunque revocare la propria decisione se, oltre ad un motivo di revoca, sussiste un interesse pubblico qualificato (cfr. DTF 137 I 69 consid. 2.3; Zen-Ruffinen, op. cit., n. 1354 con rinvii; Tanquerel, op. cit., n. 944 con rinvii).

3.2

3.2.1 In concreto, come anticipato poc'anzi, il ricorrente sostiene che l'annullamento e la sostituzione operata dall'AFC della decisione su reclamo 21 dicembre 2010 con quella del 20 gennaio 2011 più gravosa - poiché sarebbe stato inserito nei considerandi (consid. 22) e nel dispositivo (cifra 4) un capitolo relativo al rigetto dell'opposizione al PE n. *** del 5 giugno 2009 - sarebbe inammissibile. Invocando l'art. 85 LIVA che rimanda agli artt. 66 - 69 PA applicabili alla revisione, all'interpretazione e alla rettifica di avvisi di tassazione, decisioni e decisioni su reclamo dell'AFC, il ricorrente sostiene che dette disposizioni non riconoscerebbero in alcun punto all'autorità che ha emesso la decisione la facoltà di annullarla e sostituirla con una nuova. Egli ritiene che in ogni caso non si sarebbero realizzati né i motivi di revisione definiti agli artt. 66, 67 e 69 PA e tanto meno quelli di interpretazione definiti all'art. 69 PA, di modo che la decisione impugnata si rivelerebbe priva di fondamento e andrebbe in via principale del tutto annullata e, in via subordinata, annullata almeno per quanto attiene al consid. 22 e alla cifra 4 del dispositivo (cfr. ricorso 21 febbraio 2011, punto 7).

3.2.2 Dal canto suo, l'AFC sostiene invece d'essere tenuta ad applicare la legge in modo corretto e indiscriminato in virtù dell'art. 83 cpv. 5 LIVA. Essa non sarebbe dunque vincolata alle richieste della ricorrente e potrebbe modificare la decisione impugnata non solo a suo favore, ma anche a suo sfavore. Lo stesso principio varrebbe anche per le autorità di ricorso che potrebbero anche decidere per una reformatio in pejus. Essa ritiene poi che in virtù dell'art. 58 cpv. 1 PA, lei potrebbe ancora, fino all'invio della sua risposta, e quindi anche entro il termine di ricorso, riesaminare la decisione impugnata. In concreto, una volta constatato l'errore nel dispositivo della sua decisione su reclamo 21 dicembre 2010, essa avrebbe giustamente riesaminato la stessa prima del termine di ricorso (quindi prima dell'invio della sua risposta) permettendo in tal modo al ricorrente di beneficiare di un termine più lungo per addire le vie legali (cfr. risposta 28 aprile 2011, cifra 4).

3.2.3 Al riguardo, lo scrivente Tribunale rileva che nella fattispecie che qui ci occupa la revoca della decisione è intervenuta durante il periodo di ricorso, ma prima d'essere impugnata dal ricorrente. Ne discende che, di principio, la revoca poteva avvenire liberamente senza particolari condizioni (cfr. consid. 3.1.1 del presente giudizio). Si deve pertanto concludere che la seconda decisione su reclamo 20 gennaio 2011 dell'AFC ha annullato e sostituito validamente la prima decisione su reclamo 21 dicembre 2010. Ciò stabilito, si precisa che, come visto (cfr. consid. 3.1.3 del presente giudizio), le disposizioni a cui rinvia l'art. 85 LIVA citato dal ricorrente, ovvero gli artt. 66 - 69 PA, entrano in linea di conto unicamente allorquando si è in presenza di una decisione cresciuta in giudicato. Non essendo qui il caso, le stesse non risultano qui applicabili. Lo stesso vale altresì per quanto attiene all'art. 58 cpv. 1 PA invocato dall'AFC, in quanto si tratta di una disposizione applicabile allorquando la decisione è stata impugnata mediante ricorso durante il periodo di ricorso (cfr. consid. 3.1.2 del presente giudizio). In tali circostanze, la censura sollevata dal ricorrente va pertanto respinta.

Accertata la validità della revoca operata dall'AFC, e conseguentemente, la validità della decisione su reclamo 20 gennaio 2011, lo scrivente Tribunale procede ora all'esame delle restanti censure sollevate dal ricorrente.

4.
Il ricorrente ritiene poi che i crediti posti a suo carico sarebbero prescritti, di modo che la richiesta di pagamento avanzata dall'autorità inferiore sarebbe perente.

4.1 La prescrizione è una questione di diritto che va esaminata d'ufficio dall'autorità e non necessita d'essere sollevata dall'assoggettato (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_551/2009 del 13 aprile 2010 consid. 2.3; decisione del Tribunale amministrativo federale A-2076/2008 del 6 gennaio 2011 consid. 4.2; Michael Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, Zurigo/Basilea/Ginevra 2012, pag. 278).

Nell'attuale LIVA, la prescrizione è retta dagli artt. 42 e 91 LIVA. Tuttavia, come visto, la fattispecie in esame concerne dei fatti accaduti allorquando era in vigore la DCA, rispettivamente la vOIVA. In un primo momento, al fine di stabilire se i crediti in oggetto sono prescritti (cfr. consid. 4.2 che segue), va stabilito il diritto applicabile, esaminando se gli artt. 42 e 91 LIVA trovano qui applicazione quali norme procedurali ai sensi dell'art. 113 cpv. 3 LIVA (cfr. consid. 4.1.1 che segue). Stabilito il diritto applicabile (cfr. consid. 4.1.2 che segue) nonché le modalità di interruzione della prescrizione (cfr. consid. 4.1.3 che segue), andrà poi esaminata la prescrizione dei crediti d'ICA e d'IVA in presenza di un attestato di carenza beni (cfr. consid. 4.1.4 che segue).

4.1.1

4.1.1.1 La prescrizione dell'art. 42 LIVA concerne il credito fiscale. Tale prescrizione è di diritto materiale. Secondo costante giurisprudenza in materia di prescrizione del diritto di tassazione, il nuovo diritto - ossia l'art. 42 LIVA - non è applicabile ai rapporti di diritto sorti sotto l'egida del vecchio diritto (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_227/2010 del 5 agosto 2010 consid. 2.5; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3044/2009 del 21 dicembre 2011 consid. 2.1 e A-5747/2008 del 17 marzo 2011 considd. 1.2.2 e 2.6; Messaggio del Consiglio federale concernente la semplificazione dell'imposta sul valore aggiunto del 25 giugno 2008 in: FF 2008 6033, pag. 6173; Beusch, op. cit., pag. 282). Tale disposizione, non essendo di natura procedurale non trova infatti qui applicazione ai sensi dell'art. 113 cpv. 3 LIVA. La sua applicazione è del resto esclusa espressamente dall'art. 112 cpv. 1 LIVA, che dispone che la prescrizione continua ad essere retta dagli ex articoli 49 e 50 vLIVA, ossia dal diritto previgente (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_227/2010 del 5 agosto 2010 consid. 2.5).

4.1.1.2 La prescrizione dell'art. 91 LIVA concerne invece il diritto di esigere il pagamento dell'imposta. La natura di questa prescrizione - prescrizione d'esecuzione che costituisce una novità rispetto al diritto previgente che non conosce una simile norma - non è chiara. Ci si potrebbe dunque domandare se si tratta di una norma di diritto materiale, come nel caso dell'art. 42 LIVA, la cui applicazione ai fatti anteriori all'entrata in vigore della LIVA è esclusa ab initio, oppure di una disposizione di diritto procedurale applicabile da subito anche ai suddetti fatti. Orbene, in concreto tale questione può qui rimanere aperta, dal momento che l'art. 113 cpv. 3 LIVA esclude espressamente l'applicazione dell'art. 91 LIVA a tutti i procedimenti pendenti al momento dell'entrata in vigore della LIVA e che l'art. 112 cpv. 1 LIVA dispone esplicitamente che la prescrizione continua ad essere retta dagli ex articoli 49 e 50 vLIVA, ossia dal diritto previgente (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_227/2010 del 5 agosto 2010 consid. 2.5).

4.1.2 In definitiva, la prescrizione risulta dunque ancora retta dal diritto previgente, e meglio, dall'art. 28 DCA, rispettivamente dall'art. 40 cpv. 1 vOIVA (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_227/2010 del 5 agosto 2010 consid. 2.5), i quali dispongono che il credito fiscale si prescrive in cinque anni dalla fine dell'anno civile in cui è scaduto (art. 28 DCA), rispettivamente in cui è sorto (art. 40 cpv. 1 vOIVA). La prescrizione è interrotta da qualsiasi atto d'esazione o rettifica da parte dell'autorità competente (cfr. art. 28 DCA; art. 40 cpv. 2 vOIVA). Contrariamente al diritto attualmente vigente, sia la DCA, che la vOIVA non conoscono nessun termine di prescrizione assoluta (cfr. Mollard/Oberson/Tissot Benedetto, op. cit., pag. 657 n. 238; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-7843/2010 del 22 luglio 2011 consid. 2.2 e A-5879/2010 del 19 agosto 2010 consid. 4.3 con rinvii). Ad ogni interruzione della prescrizione, un nuovo termine di cinque anni inizia dunque a decorrere (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_382/2007 del 23 novembre 2007 consid. 2; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3044/2009 del 21 dicembre 2011 consid. 2.1 con rinvii, A-2076/2008 del 6 gennaio 2011 consid. 4.3 con rinvii e A-5879/2010 del 19 agosto 2010 consid. 4.3 con i numerosi rinvii giurisprudenziali).

4.1.3 Giusta il diritto previgente applicabile alla presente fattispecie, l'atto interruttivo della prescrizione non deve rivestire una forma particolare. La semplice comunicazione, secondo cui la riscossione dell'imposta è richiesta, è al riguardo sufficiente. In diritto fiscale, detto atto è infatti concepito in maniera larga: esso ingloba ogni azione dell'autorità portata alla conoscenza dell'assoggettato e destinata ad accertare o ad incassare il credito fiscale. Segnatamente l'annuncio o la messa in opera di verifiche contabili, la notifica di un conteggio complementare o di un avviso di credito valgono interruzione della prescrizione, come pure un precetto esecutivo, una decisione o una decisione su reclamo (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3044/2009 del 21 dicembre 2011 consid. 2.1 con rinvii e A-2076/2008 del 6 gennaio 2011 consid. 4.3 con rinvii). Ciò che è determinante è che l'atto interruttivo della prescrizione menzioni l'essenziale delle circostanze di fatto sulle quali si fonda il credito fiscale, permettendo in tal modo all'assoggettato di comprendere di cosa si tratta (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-3044/2009 del 21 dicembre 2011 consid. 2.1 con rinvii e A-2076/2008 del 6 gennaio 2011 consid. 4.3 con rinvii; Niklaus Honauer/Peter Zollinger, Verjährung und Verjährungsunterbrechung in der MWST in: L'expert comptable suisse [EC] 2005, pag. 730 e segg.; Mollard/Oberson/Tissot Benedetto, op. cit., pag. 655 n. 232; Jean-Marc Rivier/Annie Rochat Pauchard, Droit fiscal suisse, la taxe sur la valeur ajoutée, Friborgo 2000, pag. 164; vedi parimenti sotto l'egida della DCA, decisioni del Tribunale federale 2A.314.2006 del 10 ottobre 2006 consid. 2.6 e 2A.546/2001 del 1° maggio 2002 consid. 3d con rinvii). Non è tuttavia necessario che le circostanze di fatto suscettibili di comportare una ripresa fiscale siano interamente delucidate, né che l'importo del credito fiscale venga indicato (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-3044/2009 del 21 dicembre 2011 consid. 2.1 con rinvii; Rivier/Rochat Pauchard, op. cit., pag. 164).

4.1.4 Ciò indicato, rimane ora da esaminare la prescrizione del credito ICA, rispettivamente di un credito IVA, in presenza di un attestato di carenza di beni.

4.1.4.1 Giusta l'art. 149a cpv. 1 della Legge federale dell'11 aprile 1889 sulla esecuzione e sul fallimento (LEF, RS 281.1) - modifica entrata in vigore il 1° gennaio 1997 (RU 1995 1227) - il credito accertato mediante un attestato di carenza di beni si prescrive in venti anni dal suo rilascio. In tali circostanze, si pone il quesito di sapere quale delle due prescrizioni - tra quella dell'art. 28 DCA, rispettivamente dell'art. 40 cpv. 1 vOIVA, e quella dell'art. 149a cpv. 1 LEF - si applica allorquando si è in presenza di un credito ICA, rispettivamente un credito IVA, accertato mediante un attestato di carenza di beni. Al riguardo, in una propria decisione concernente dei crediti IVA lo scrivente Tribunale ha già avuto modo d'approfondire la suddetta questione. Rilevando l'assenza di un'opinione unanime della dottrina, secondo un'interpretazione sistematica e alla luce dello scopo nonché del senso della prescrizione, lo scrivente Tribunale è giunto alla conclusione che l'art. 149a cpv. 1 LEF prevale sull'art. 40 cpv. 1 vOIVA, ragione per cui si applica la prescrizione di venti anni (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-491/2007 del 25 febbraio 2010 considd. 2.3, 2.4.3 e 2.4.4). Egli ha altresì constato che i crediti derivanti da un atto di carenza di beni appaiono come speciali rispetto ai crediti in materia IVA (cfr. la LEF quale lex specialis della vLIVA, decisioni del Tribunale amministrativo federale A-1662/2006 del 14 gennaio 2009 consid. 8 e A-491/2007 del 25 febbraio 2010 consid. 2.4.4.1). A mente dello scrivente Tribunale, la stessa conclusione deve valere altresì per i crediti ICA, non essendovi ragione alcuna per trattarli differentemente dai crediti IVA, per quanto concerne il regime della prescrizione. Si deve pertanto concludere che la prescrizione dell'art. 149a cpv. 1 LEF prevale sia su quella dell'art. 28 DCA, che su quella dell'art. 40 cpv. 1 vOIVA.

4.1.4.2 Al riguardo, va altresì rilevato che il diritto vigente - sebbene non applicabile alla presente fattispecie (cfr. consid. 4.1.1.2 del presente giudizio) - prevede una soluzione analoga a quanto appena indicato. Più precisamente, ai sensi dell'art. 91 cpv. 6 LIVA, se per un credito fiscale è rilasciato un attestato di carenza di beni, la prescrizione del diritto di esigere il pagamento è retta dalle disposizioni della LEF. Si noti altresì che l'applicazione della LEF alla prescrizione dei crediti IVA accertati mediante attestato di carenza di beni è stata confermata dal Tribunale federale (cfr. DTF 137 II 17 consid. 1.2, pubblicata in: Archivi di diritto fiscale svizzero [ASA], vol. 79, pag. 1046 e segg. consid. 1.2; decisione del Tribunale amministrativo federale A-2076/2008 del 6 gennaio 2011 consid. 4.4).

4.1.4.3 Ciò posto, allorquando viene rilasciato un attestato di carenza di beni e la prescrizione ordinaria del credito fiscale di cui è stata chiesta l'esecuzione, ha già iniziato a decorrere, ma non è ancora giunta a suo termine, tecnicamente la prescrizione di 20 anni prevista all'art. 149a cpv. 1 LEF si sostituisce alla prescrizione ordinaria. In tal caso, il nuovo termine di 20 anni inizia a decorrere dal rilascio dell'attestato di carenza di beni (cfr. Pierre-Robert Gilliéron, Commentaire de la loi fédérale sur la poursuite pour dettes et la faillite, Articles 89 - 158 LP, Losanna 2000, n. 11-12 ad art. 149a LEF).

4.2

4.2.1 In concreto, nella propria decisione l'AFC indica che per i debiti d'ICA dell'importo complessivo di fr. 36'262.45, essa disporrebbe per ogni importo di un attestati di carenza di beni del 13 novembre 1998. Considerato che i predetti attestati concernerebbero dei crediti d'imposta sorti nel 1993 e nel 1994, tali attestati sarebbero stati emessi nel termine di prescrizione di cinque anni (1998, rispettivamente 1999). Poiché i crediti accertati mediante attestato di carenza di beni si prescriverebbero in venti anni dal loro rilascio, i precitati crediti d'ICA non sarebbero tutt'oggi prescritti, ragion per cui l'AFC ha respinto l'eccezione di prescrizione sollevata dal ricorrente (cfr. decisione su reclamo 20 gennaio 2011 consid. 21).

4.2.2 Dal canto suo, il ricorrente ritiene invece che tali debiti siano prescritti. A suo avviso i crediti fiscali posti in esecuzione sarebbero nati tra il 1993 (3° e 4° trimestre) e il 1998 (4° trimestre) e quindi la prescrizione quinquennale degli stessi sarebbe venuta a cadere tra il 1° giugno 1998 e il 31 dicembre 2003. Egli sottolinea che nel precetto esecutivo si farebbe riferimento al decreto di fallimento del 27 aprile 2004, il quale sarebbe dunque stato emesso dopo che il termine di prescrizione di cinque anni, di cui all'art. 49 cpv. 1 LIVA, era ormai scaduto per tutti i crediti fiscali posti in esecuzione, essendo gli ultimi crediti fiscali caduti in prescrizione dal 1° gennaio 2004. A suo avviso, al momento del decreto di fallimento detti crediti erano dunque prescritti, ragion per cui l'AFC non potrebbe più procedere al rigetto dell'opposizione e nemmeno all'incasso forzato delle somme indicate di fr. 36'262.45 (cfr. ricorso 21 febbraio 2011, punto 8.2).

Egli contesta altresì che ci si debba riferire alla data di emissione dell'attestato di carenza di beni (13 novembre 1998) al posto della data di emana-zione del decreto di fallimento, ovvero il 27 aprile 2004. In via subordinata, egli sottolinea che il debito per l'ICA era trimestrale, così come indicato nella decisione 30 giugno 2009 dell'AFC:

a) debito d'imposta sulla cifra d'affari secondo attestato di carenza di beni

del 13.11.1998 relativo al rendiconto del 3° trimestre 1993 fr. 5'625.85

del 13.11.1998 relativo al rendiconto del 4° trimestre 1993 fr. 11'543.70 del 13.11.1998 relativo ai rendiconti del 1°, 3° e 4° trimestre 1994 fr. 12'042.55

del 13.11.1998 relativo al rendiconto del 2° trimestre 1994 fr. 7'050.35

A suo dire, il debito per l'ICA del 3°trimestre 1993 sarebbe scaduto il 30 settembre 1993 (periodo 1° ottobre 1993 - 31 settembre 1993) e pertanto al momento dell'emissione dell'attestato di carenza di beni del 13 novembre 1998 il termine di prescrizione di 5 anni sarebbe ormai scaduto per la somma di fr. 5'625.85 al 1° ottobre 1998. Lo stesso varrebbe, almeno parzialmente, per il debito per l'ICA del 4° trimestre 1993 (periodo 1° ottobre 1993 - 31 dicembre 1993) di fr. 11'543.70, almeno per la quota di debito maturata fino al 12 novembre 1993. Per questa parte di debito il termine di prescrizione di 5 anni sarebbe ormai scaduto al momento dell'emissione del citato attestato di carenza di beni. A suo avviso, andrebbero in tutti i casi stralciati il credito di fr. 5'625.85 (3° trimestre 1993) e almeno la metà del credito del 4° trimestre 1993 (quota di ½ pro rata temporis 1° ottobre 1993 - 12 novembre 1993) pari a fr. 5'771.85 o somma superiore dopo verifica delle date in cui è nato il credito. Egli chiede pertanto che quanto preteso venga ridotto da fr. 36'262.45 a fr. 24'874.75 (cfr. ricorso 21 febbraio 2011, punto 8.3).

4.2.3 Al riguardo, lo scrivente Tribunale rileva innanzitutto che i crediti qui contestati sono nati tra il 1993 e il 1994. Come detto (cfr. consid. 4.1.1 del presente giudizio), la prescrizione quinquennale inizia a decorrere alla fine dell'anno civile in cui il credito è scaduto (art. 28 DCA), rispettivamente è sorto (art. 40 cpv. 1 vOIVA). Per i crediti nati nel 1993, il termine di prescrizione di cinque anni ha iniziato a decorrere il 31 dicembre 1993, scadendo al più presto il 31 dicembre 1998, per quelli sorti nel 1994 detto termine ha dunque iniziato a decorrere il 31 dicembre 1994, scadendo al più presto il 31 dicembre 1999. Si deve pertanto concludere che l'attestato di carenza di beni dell'11 ottobre 1998, contrariamente a quanto insinuato dal ricorrente, è stato rilasciato precedentemente alla scadenza del termine di prescrizione. Orbene, come visto, ai crediti accertati mediante attestato di carenza di beni - sia che si tratti di un attestato rilasciato a seguito del pignoramento o del fallimento (cfr. artt. 149 e 265 cpv. 2 LEF) - va applicata una prescrizione di venti anni ai sensi dell'art. 149a LEF, anziché quella di cinque anni prevista dall'art. 28 DCA, rispettivamente dall'art. 40 cpv. 1 vOIVA (cfr. consid. 4.1.3 del presente giudizio). Ne discende che al momento in cui è stato emesso il decreto di fallimento, come pure il precetto esecutivo, i crediti riconosciuti mediante attestato di carenza di beni dell'11 ottobre 1998 non erano ancora prescritti. Contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente - che peraltro non ha nem-meno sostanziato le proprie affermazioni - per il calcolo del termine di prescrizione non vi è poi ragione alcuna di riferirsi alla data del decreto di fallimento, ossia il 27 aprile 2004, anziché a quella dell'attestato di carenza di beni, ossia l'11 ottobre 1998, dal momento che il rilascio di un attestato di carenza di beni, come visto (cfr. consid. 4.1.3 del presente giudizio), comporta la sostituzione e l'applicazione del termine di prescrizione di 20 anni a partire dal suo rilascio. Visto quanto precede, l'eccezione di prescrizione sollevata dal ricorrente non può dunque che essere respinta.

5.
Il ricorrente, censurando infine la mancata assegnazione di ripetibili susseguente al parziale accoglimento del reclamo, contesta la costituzionalità dell'art. 84 cpv. 1 LIVA secondo cui non vengono assegnate indennità di ripetibili per la procedura di reclamo (cfr. ricorso 21 febbraio 2011, punto 6 pag. 4).

Al riguardo, è doveroso ricordare che giusta l'art. 190 della Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 (Cost., RS 101) lo scrivente Tribunale è tenuto ad applicare le leggi federali, a prescindere dalla loro conformità alla Costituzione. Una verifica della costituzionalità dell'art. 84 cpv. 1 LIVA risulta dunque ininfluente ai fini del presente giudizio, ragion per cui tale questione può rimanere qui aperta. In tali circostanze, l'esame del Tribunale statuente deve mirare unicamente a stabilire se l'art. 84 cpv. 1 LIVA summenzionato dal ricorrente è stato applicato correttamente dall'autorità inferiore. Orbene, in concreto è a giu-sta ragione che alle spese e ripetibili legate alla procedura di reclamo, l'AFC ha applicato l'art. 84 cpv. 1 LIVA (cfr. considd. 1.2.2 e 1.2.3 del presente giudizio). Ciò posto, secondo l'art. 84 cpv. 1 LIVA, nella procedura di decisione o di reclamo non sono di norma prelevate spese e non sono versate ripetibili alle parte. Lo stesso era previsto analogamente dagli art. 56 vOIVA e art. 68 cpv. 1 vLIVA. Si deve pertanto concludere che è a giusto titolo che l'AFC non ha né prelevato tasse, né assegnato ripetibili al ricorrente. La censura sollevata dal ricorrente, nella misura in cui è ricevibile, va pertanto respinta.

6.
Visto quanto precede, per quanto ricevibile, il ricorso va respinto. In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese sono poste a carico del ricorrente soccombente (art. 1 e segg. del Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in fr. 3'000.-- (art. 4 TS-TAF), importo che verrà compensato, nella misura corrispondente, con l'anticipo spese di fr. 3'000.-- versato dal ricorrente il 17 marzo 2011. Al ricorrente non vengono assegnate ripetibili (art. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario).

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1.
Per quanto ricevibile, il ricorso è respinto.

2.
Le spese processuali di fr. 3'000.-- sono poste a carico del ricorrente e interamente compensate con l'anticipo spese da lui versato.

3.
Non viene assegnata alcuna indennità a titolo di ripetibili.

4.
Comunicazione a:

- ricorrente (atto giudiziario),

- autorità inferiore (n. di rif. ***; atto giudiziario)

Il presidente del collegio: La cancelliera:

Michael Beusch Sara Friedli

Rimedi giuridici:

Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e - se in possesso della parte ricorrente - i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).

Data di spedizione:

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 84 Frais et indemnités - 1 En règle générale, la procédure de décision et la procédure de réclamation ne donnent pas lieu au prélèvement de frais. Aucune indemnité n'est allouée aux parties.
¹	En règle générale, la procédure de décision et la procédure de réclamation ne donnent pas lieu au prélèvement de frais. Aucune indemnité n'est allouée aux parties.
²	Quelle que soit l'issue de la procédure, les frais de procédure peuvent être mis à la charge de la personne ou de l'autorité qui les a occasionnés par sa faute.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 113 Application du nouveau droit - 1 Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
¹	Pour déterminer si les conditions de libération de l'assujettissement fixées à l'art. 10, al. 2, sont remplies à l'entrée en vigueur de la présente loi, le nouveau droit doit être appliqué aux opérations imposables en vertu de la présente loi et exécutées dans les douze mois qui précèdent.
²	Les dispositions sur le dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable fixées à l'art. 32 s'appliquent également aux prestations pour lesquelles le droit à la déduction de l'impôt préalable n'existait pas avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	L'art. 91 excepté, le nouveau droit de procédure s'applique à toutes les procédures pendantes à l'entrée en vigueur de la présente loi.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 91 Prescription du droit d'exiger le paiement de l'impôt - 1 Le droit d'exiger le paiement de la créance fiscale, des intérêts et des frais se prescrit par cinq ans à compter de l'entrée en force de la créance.
¹	Le droit d'exiger le paiement de la créance fiscale, des intérêts et des frais se prescrit par cinq ans à compter de l'entrée en force de la créance.
²	La prescription est suspendue tant que le débiteur ne peut être poursuivi sur le territoire de la Confédération.
³	La prescription est interrompue par tout acte tendant au recouvrement, tout sursis de la part de l'AFC et tout acte de l'assujetti tendant à l'exercice de son droit.
⁴	L'interruption et la suspension de la prescription ont effet à l'égard de tous les débiteurs.
⁵	Le droit d'exiger le paiement de l'impôt se prescrit dans tous les cas par dix ans à compter de la fin de l'année pendant laquelle il est entré en force.
⁶	Lorsqu'une créance fiscale fait l'objet d'un acte de défaut de biens, la prescription du droit d'exiger le paiement de l'impôt est régie par la LP157.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
¹	La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
²	Les autorités établissent d'office les faits pertinents.
³	Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 20 - 1 Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
¹	Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
²	S'il ne doit pas être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de l'événement qui le déclenche.
^2bis	Une communication qui n'est remise que contre la signature du destinataire ou d'un tiers habilité est réputée reçue au plus tard sept jours après la première tentative infructueuse de distribution.50
³	Lorsque le délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié selon le droit fédéral ou cantonal, son terme est reporté au premier jour ouvrable qui suit. Le droit cantonal déterminant est celui du canton où la partie ou son mandataire a son domicile ou son siège.51

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 58 - 1 L'autorité inférieure peut, jusqu'à l'envoi de sa réponse, procéder à un nouvel examen de la décision attaquée.
¹	L'autorité inférieure peut, jusqu'à l'envoi de sa réponse, procéder à un nouvel examen de la décision attaquée.
²	Elle notifie sans délai une nouvelle décision aux parties et en donne connaissance à l'autorité de recours.
³	L'autorité de recours continue à traiter le recours, dans la mesure où la nouvelle décision de l'autorité inférieure ne l'a pas rendu sans objet; l'art. 57 est applicable lorsque la nouvelle décision repose sur un état de fait notablement modifié ou crée une situation juridique sensiblement différente.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 69 - 1 À la demande d'une partie, l'autorité de recours interprète sa décision, lorsqu'elle contient des obscurités ou des contradictions dans le dispositif ou entre le dispositif et les motifs.
¹	À la demande d'une partie, l'autorité de recours interprète sa décision, lorsqu'elle contient des obscurités ou des contradictions dans le dispositif ou entre le dispositif et les motifs.
²	Un nouveau délai de recours commence à courir dès l'interprétation.
³	L'autorité de recours peut rectifier en tout temps les erreurs de rédaction, fautes de calcul ou autres inadvertances qui n'ont pas d'influence sur le dispositif ni sur le contenu essentiel des considérants.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 83 Réclamation - 1 Les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les 30 jours qui suivent leur notification.
¹	Les décisions de l'AFC peuvent faire l'objet d'une réclamation dans les 30 jours qui suivent leur notification.
²	La réclamation doit être adressée par écrit à l'AFC. Elle doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve et porter la signature du réclamant ou de son mandataire. Ce dernier doit justifier de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite. Les moyens de preuve doivent être spécifiés dans le mémoire de recours et annexés à ce dernier.
³	Si la réclamation ne remplit pas ces conditions ou que les conclusions ou les motifs n'ont pas la clarté requise, l'AFC impartit au réclamant un délai supplémentaire de courte durée afin qu'il régularise sa réclamation. Elle l'avise que, s'il ne fait pas usage de cette possibilité dans le délai imparti, elle statuera sur la base du dossier ou que, si les conclusions, les motifs, la signature ou la procuration font défaut, elle déclarera la réclamation irrecevable.
⁴	Si la réclamation est déposée contre une décision de l'AFC motivée en détail, elle est transmise à titre de recours, à la demande de l'auteur de la réclamation ou avec son assentiment, au Tribunal administratif fédéral.
⁵	La procédure est poursuivie, nonobstant le retrait de la réclamation, si des indices donnent à penser que la décision attaquée n'est pas conforme à la loi.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 42 Prescription du droit de taxation - 1 Le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.
¹	Le droit de taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.
²	Une déclaration écrite sujette à réception visant à fixer ou à corriger la créance fiscale, une décision, une décision sur réclamation ou un jugement interrompent la prescription, de même que l'annonce d'un contrôle ou le début d'un contrôle non annoncé selon l'art. 78, al. 3.
³	Si la prescription est interrompue par l'AFC ou par une instance de recours, le délai recommence à courir. Le nouveau délai est de deux ans.
⁴	La prescription est suspendue tant qu'une procédure pénale fiscale fondée sur la présente loi est en cours pour la période fiscale concernée et a été annoncée au débiteur (art. 104, al. 4).
⁵	L'interruption et la suspension de la prescription ont effet à l'égard de tous les débiteurs.
⁶	Le droit de taxation se prescrit dans tous les cas par dix ans à compter de la fin de la période fiscale pendant laquelle la créance est née.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 149^a - 1 La créance constatée par un acte de défaut de biens se prescrit par 20 ans à compter de la délivrance de l'acte de défaut de biens; à l'égard des héritiers du débiteur, elle se prescrit au plus tard par un an à compter de l'ouverture de la succession.
¹	La créance constatée par un acte de défaut de biens se prescrit par 20 ans à compter de la délivrance de l'acte de défaut de biens; à l'égard des héritiers du débiteur, elle se prescrit au plus tard par un an à compter de l'ouverture de la succession.
²	Le débiteur peut en tout temps s'acquitter de la créance en payant en mains de l'office des poursuites qui a délivré l'acte de défaut de biens. L'office transmet le montant au créancier ou, le cas échéant, le consigne à la caisse de dépôts et consignations.
³	Après paiement de la totalité de la dette, l'inscription de l'acte de défaut de biens est radiée du registre. Il est donné acte de cette radiation au débiteur qui le demande.

SR 281.1 Loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP) LP Art. 40 - 1 Les personnes qui étaient inscrites au registre du commerce et qui en ont été rayées demeurent sujettes à la poursuite par voie de faillite durant les six mois qui suivent la publication de leur radiation dans la Feuille officielle suisse du commerce.
¹	Les personnes qui étaient inscrites au registre du commerce et qui en ont été rayées demeurent sujettes à la poursuite par voie de faillite durant les six mois qui suivent la publication de leur radiation dans la Feuille officielle suisse du commerce.
²	La poursuite se continue par voie de faillite lorsque, avant l'expiration de ce délai, le créancier a requis la continuation de la poursuite ou l'établissement du commandement de payer dans le cas d'une poursuite pour effets de change.75

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.