2C_978/2014 - 2015-05-13 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern und direkte Bundessteuer 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_978/2014

2C_979/2014

Urteil vom 13. Mai 2015

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Zähndler.

Verfahrensbeteiligte
1. A.________,
2. B.________,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Luzi Stamm,
Beschwerdeführer,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich.

Gegenstand
2C_978/2014
Staats- und Gemeindesteuern 2009,

2C_979/2014
Direkte Bundessteuer 2009,

Beschwerden gegen die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Kammer, vom 20. August 2014.

Sachverhalt:

A.
Die slowakischen Staatsangehörigen A.________ und seine Ehefrau B.________ sind im Besitz einer Aufenthaltsbewilligung EG/EFTA und Eigentümer der X.________ GmbH mit Sitz in O.________/ZH. A.________ bezeichnet sich als IT-Consultant und ist sowohl der Geschäftsführer als auch der einzige Angestellte der X.________ GmbH. Während der Steuerperiode 2009 kam A.________ bei zwei verschiedenen Grossbanken zum Einsatz, wobei diese Einsätze durch Mitwirkung des IT-Dienstleisters Y.________ AG zu Stande kamen und an der Quelle besteuert wurden.

B.
Am 25. Januar 2013 wurden A.________ und B.________ vom Steueramt des Kantons Zürich für die Staats- und Gemeindesteuern 2009 mit einem Einkommen von Fr. 295'500.-- sowie einem Vermögen von Fr. 1'124'000.-- veranlagt. Mit einer zweiten Verfügung vom gleichen Tag wurden die Pflichtigen für die direkte Bundessteuer 2009 mit einem Einkommen von Fr. 287'400.-- veranlagt. Das kantonale Steueramt rechnete dabei jeweils die (höheren) Überweisungen der Y.________ AG an die X.________ GmbH als unselbständige Erwerbseinkünfte von A.________ auf, nicht jedoch die (tieferen) Zahlungen der X.________ GmbH an den Pflichtigen. Es begründete dies im Wesentlichen damit, beim vorliegenden Ketten-Personalverleihverhältnis sei die professionelle Verleihfirma als Arbeitgeberin zu betrachten und deren Vergütungen an die Gesellschaft des Arbeitnehmers stellten unselbständiges Erwerbseinkommen des Arbeitnehmers dar. Die hiergegen von den Pflichtigen erhobenen Einsprachen wurden mit Entscheiden vom 24. April 2013 abgewiesen.

Das von den Pflichtigen daraufhin angerufene Steuerrekursgericht des Kantons Zürich hiess den Rekurs (betreffend die Staats- und Gemeindesteuern) resp. die Beschwerde (betreffend die direkte Bundessteuer) mit Urteilen vom 27. September 2013 teilweise gut, und es veranlagte die Steuerpflichtigen für die Staats- und Gemeindesteuern 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 182'800.-- bei unverändertem Vermögen und für die direkte Bundessteuer 2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 174'700.--.

Hiergegen beschwerte sich das kantonale Steueramt mit Erfolg beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: Dieses hiess die Beschwerden mit Urteilen vom 20. August 2014 gut und veranlagte die Steuerpflichtigen - entsprechend den Verfügungen und Einspracheentscheiden des Amtes - wieder mit einem Einkommen von Fr. 295'500.-- und einem Vermögen von Fr. 1'124'000.-- bei den Staats- und Gemeindesteuern, resp. mit einem Einkommen von Fr. 287'400.-- bei der direkten Bundessteuer.

C.
Mit Eingaben vom 24. Oktober 2014 führen A.________ und B.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen, es sei in Aufhebung der Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich das steuerbare Einkommen bei den Staats- und Gemeindesteuern auf Fr. 165'145.-- und bei der direkten Bundessteuer auf Fr. 157'045.-- festzulegen.

Das kantonale Steueramt und das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich sowie die Eidgenössische Steuerverwaltung schliessen auf Abweisung der Beschwerden.

Erwägungen:

I. Formelles

1.

1.1. Die Vorinstanz hat betreffend die direkte Bundessteuer und die kantonalen Steuern zwei verschiedene, jedoch nahezu gleichlautende Urteile gefällt. Die Steuerpflichtigen fechten diese Urteile ebenfalls mit zwei praktisch wortgleichen Beschwerdeschriften an. Das Bundesgericht eröffnet regelmässig zwei Verfahren, wenn sowohl die direkte Bundessteuer als auch die kantonalen Steuern streitig sind, um die Fälle aller Kantone einheitlich zu erfassen. Es behält sich aber vor, die beiden Verfahren zu vereinigen und nur ein einziges Urteil zu fällen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP; BGE 131 V 461 E. 1.2 S. 465), sofern es um denselben Sachverhalt geht und sich bundes- und kantonalrechtlich dieselben Rechtsfragen stellen. Dies ist hier der Fall, weswegen es sich rechtfertigt, die Verfahren 2C_978/2014 und 2C_979/2014 zu vereinigen.

1.2. Die Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurden unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richten sich gegen Endentscheide (Art. 90 BGG) einer letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 73 ff. des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14] und Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Die Beschwerdeführer sind durch die angefochtenen Urteile besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerden ist einzutreten.

1.3. Mit der Beschwerde können Rechtsverletzungen nach Art. 95 und Art. 96 BGG geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Dabei prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und Abs. 2 BGG), nur die geltend gemachten Vorbringen, falls allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).

1.4. Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts durch die kantonalen Instanzen gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; Urteil 2C_95/2013 bzw. 2C_96/2013 vom 21. August 2013 E. 1.6, in: StE 2013 B 22.2.28).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG). Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen vor Bundesgericht nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG). Dies hat zur Folge, dass die von den Beschwerdeführern erst im bundesgerichtlichen Verfahren eingereichten Unterlagen - die Erfolgsrechnung der X.________ GmbH für die Jahre 2009 bis 2011 sowie den vom 6. Mai 2008 datierenden Arbeitsvertrag zwischen der X.________ GmbH und A.________ - nicht berücksichtigt werden können: Bereits das Veranlagungsverfahren beschäftigte sich mit den von den Pflichtigen geschaffenen Vertragskonstrukten und mit der rechtlichen Zuordnung der erhaltenen Zahlungen für die Aktivitäten von A.________; die damit zusammenhängenden Unterlagen hätten folglich schon längst ins Recht gelegt werden müssen und deren nun erfolgte Einreichung erscheint als verspätet.

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen gilt das Konzept der Reinvermögenszugangstheorie ("théorie de l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global net"). Demgemäss unterliegen aufgrund der Generalklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (Art. 17 -23 DBG) alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der direkten Bundessteuer. Vorbehalten bleiben nach Art. 16 Abs. 3 DBG einzig die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (vgl. BGE 139 II 363 E. 2.1 S. 365 f. m.w.H.).
Insbesondere sind nach Art. 17 Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis steuerbar, mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen oder geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen.
Ein ungeschriebenes Element des Steuertatbestandes ist, dass ein bestimmtes Einkommen und Vermögen einer natürlichen Person subjektiv zuzuordnen ist. Die subjektive Zuordnung bildet dabei sowohl Voraussetzung als auch Schranke einer allgemeinen, auf Generalklauseln beruhenden Besteuerung des Reinvermögenszugangs. In diesem Zusammenhang gilt grundsätzlich, dass die subjektive Zuordnung im Steuerrecht mit der zivilrechtlichen Sichtweise übereinstimmt, es sei denn, das Gesetz sehe eine eigenständige steuerrechtliche Zurechnungsregel vor oder verfolge eine wirtschaftliche Betrachtungsweise (Urteil 2C_941/2012 bzw. 2C_942/2012 vom 9. November 2013 E. 2.1 m.w.H., publ. in: ASA 82 375 und StR 69 [2014] 207).

2.2. Das Bundesgesetz vom 6. Oktober 1989 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (Arbeitsvermittlungsgesetz, AVG; SR 823.11) hält in Art. 12 Abs. 1 fest, dass "Arbeitgeber (Verleiher), die Dritten (Einsatzbetrieben) gewerbsmässig Arbeitnehmer überlassen", eine Betriebsbewilligung des kantonalen Arbeitsamtes benötigen. Der Bundesrat hat von seiner Kompetenz zum Erlass von Ausführungsbestimmungen (Art. 41 Abs. 1 AVG) Gebrauch gemacht und die Bestimmung näher definiert: Als Verleiher gilt demnach, wer einen Arbeitnehmer einem Einsatzbetrieb überlässt, indem er diesem Weisungsbefugnisse gegenüber dem Arbeitnehmer abtritt. Die Weisungsbefugnis muss dabei nicht vollständig beim Dritten liegen; vielmehr reicht für das Bestehen eines Personalverleihverhältnisses die Übertragung wesentlicher Weisungsbefugnisse auf den Dritten aus (Art. 26 der Verordnung vom 16. Januar 1991 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih [Arbeitsvermittlungsverordnung, AVV; SR 823.111]; vgl. Urteil 2C_356/2012 vom 11. Februar 2013 E. 3.1 m.w.H.).

2.3. Wenn ein Entleiher den ihm von einem Personalverleiher überlassenen Arbeitnehmer nicht im eigenen Betrieb einsetzt, sondern ihn seinerseits anderen Entleihern zur Verfügung stellt, liegt ein Ketten- resp. Unter-, Zwischen- oder Weiterverleih vor. Diese Konstellation wird von Art. 26 Abs. 3 AVV geregelt. Gemäss dieser Bestimmung ist das Weiterverleihen von verliehenen Arbeitnehmern an einen dritten Betrieb grundsätzlich nicht gestattet; erlaubt ist das Weiterverleihen eines Arbeitnehmers nur, wenn (lit. a) der erste Betrieb für die Dauer des Einsatzes das Arbeitsverhältnis an den zweiten Betrieb abtritt, der zweite Betrieb Arbeitgeber wird, im Besitz einer Verleihbewilligung ist und den Arbeitnehmer dem dritten Betrieb überlässt, oder (lit. b) der erste Betrieb Arbeitgeber bleibt und mit dem dritten Betrieb einen Verleihvertrag abschliesst und der zweite Betrieb das Verleihverhältnis nur vermittelt. Zwar trat diese Verordnungsbestimmung erst per 1. Januar 2014 in Kraft. Die Erläuterungen des Staatssekretariates für Wirtschaft (SECO) vom 23. Oktober 2013 zur betreffenden Änderung der Arbeitsvermittlungsverordnung (http://www.treffpunkt-arbeit.ch/dateien/Private_Arbeitsvermittlung/AVV_Rev_MB_Erlaeuterungen_D.pdf; konsultiert am
30. April 2015) halten jedoch ausdrücklich fest, dass damit kein neues Verbot des Unter- oder Zwischenverleihs geschaffen wurde, sondern dass dieses bereits aufgrund der bisherigen rechtlichen Vorgaben und der langjährigen nicht bestrittenen Vollzugspraxis bestand. Die Rechtsprechung hat sich zudem seit jeher an den Weisungen und Erläuterungen des SECO zum Arbeitsvermittlungsgesetz und zur Arbeitsvermittlungsverordnung orientiert (vgl. Urteil 2C_356/2012 vom 11. Februar 2013 E. 3.5) : Die im Januar 2003 erlassenen Weisungen enthielten bereits eine Regelung, die im Wesentlichen dem aktuellen Art. 26 Abs. 3 AVV entsprach.

3.
Das Verwaltungsgericht hält fest, es sei unbestritten, dass der Pflichtige nicht als (Unter-) Beauftragter tätig geworden sei, sondern eine unselbständige Erwerbstätigkeit ausgeübt habe. Ebenso unstreitig sei das Vorliegen eines Ketten-Personalverleihverhältnisses.

Umstritten sei einzig die Frage, wem die Entschädigungen zuzurechnen seien, welche die Y.________ AG der X.________ GmbH für die Tätigkeit des Pflichtigen bei den zwei Grossbanken bezahlt hat. In Übereinstimmung mit den Weisungen des SECO resp. dem neuen Art. 26 Abs. 3 AVV bestünden diesbezüglich zwei zulässige Möglichkeiten: Erstens, dass der zweite Betrieb / Verleiher (hier die Y.________ AG) für die Einsatzdauer des Arbeitnehmers beim Einsatzbetrieb (den zwei Grossbanken) die Arbeitgeberposition übernehme und mit dem Arbeitnehmer einen schriftlichen Arbeitsvertrag abschliesse; zweitens, dass der erste Betrieb/Verleiher (hier die X.________ GmbH) Arbeitgeber bleibe und der zweite Betrieb ein Verleihverhältnis zum Einsatzbetrieb "vermittle", was bedeute, dass der Verleihvertrag zwischen dem ersten Betrieb und dem Einsatzbetrieb abgeschlossen werde.

In diesem Zusammenhang führt die Vorinstanz weiter aus, im Kanton Zürich bestehe die konsequente Praxis, dass beim Personalverleih der letzte Verleiher, der den Arbeitnehmer an den Endkunden resp. Einsatzbetrieb verleiht, als Arbeitgeber zu betrachten sei; dieser letzte Verleiher habe dann auch die Quellensteuer auf der Entschädigung des Arbeitnehmers in Abzug zu bringen. Gründe für eine Praxisänderung seien nicht ersichtlich. Aus diesem Grund seien die von der Y.________ AG für die Arbeit von A.________ entrichteten Vergütungen steuerrechtlich direkt dem Pflichtigen zuzuordnen.

4.
Demgegenüber behaupten die Beschwerdeführer, dass vor dem 1. Januar 2014 noch kein Verbot von Unterverleihverhältnissen bestanden habe, zumal die Bestimmung von Art. 26 Abs. 3 AVV erst auf diesen Zeitpunkt hin in Kraft getreten sei. Aus diesem Grund könne den Beschwerdeführern die gewählte rechtliche Konstruktion nicht vorgehalten werden und es erscheine sehr wohl als zulässig, die Vermittlung des Pflichtigen in Form einer "Ketten-Personalverleihung" via Y.________ AG und X.________ GmbH vorzunehmen. Entsprechend sei für die Veranlagung auf die korrekten Zahlen in der Steuererklärung abzustellen. Würde dagegen das angefochtene Urteil geschützt, so hätte dies Auswirkungen auf zahlreiche weitere Gebiete: Da die Y.________ AG dann als Arbeitgeberin des Pflichtigen zu behandeln wäre, müsste sie auch die Arbeitgeberbeiträge mit der zuständigen Sozialversicherungsanstalt abrechnen und überdies Beiträge an die berufliche Vorsorge leisten und für die üblichen Versicherungen des Arbeitnehmers besorgt sein. Ebenso würde sich die bisherige Quellensteuerabrechnung als korrekturbedürftig erweisen. Da eine Bestätigung des Urteils des Verwaltungsgerichtes Zürich demnach eine Kaskade von Neubeurteilungen zur Folge hätte, erscheine es "sinnvoll,
den vorinstanzlichen Entscheid zu korrigieren".

5.
Die Vorbringen der Beschwerdeführer überzeugen nicht:

Wie obenstehend ausgeführt, war mit der Inkraftsetzung von Art. 26 Abs. 3 AVV per 1. Januar 2014 keine Änderung der Handhabung des Unter- oder Zwischenverleihs beabsichtigt; vielmehr sollte die bisherige Ordnung gefestigt und entsprechend in der Verordnung ausdrücklich festgeschrieben werden. Soweit sich die Beschwerdeführer in ihrer Argumentation auf die angeblich veränderte Rechtslage berufen, erweisen sich ihre Ausführungen mithin als nicht zielführend. Ebenso wenig ist hier von Bedeutung, ob und inwiefern der angefochtene Entscheid weitere Berichtigungen bei der Abrechnung der Quellensteuer oder betreffend die Beiträge an Sozialversicherungen und Einrichtungen der beruflichen Vorsorge zur Folge hat; diese Fragen betreffen nicht den Gegenstand des vorliegenden Verfahrens. Schliesslich ist vom Bundesgericht auch nicht zu beurteilen, ob sich ein kantonales Urteil als "sinnvoll" resp. für die betroffenen Privatpersonen als zweckmässig erweist: Massgeblich ist einzig, ob der angefochtene Entscheid auf einer Rechtsverletzung gemäss Art. 95 BGG beruht (vgl. E. 1.3 und E. 1.4 hiervor). Eine solche Rechtsverletzung wird von den Beschwerdeführern indes nicht substantiiert behauptet, und es sind derartige Mängel auch nicht ersichtlich:
Wie die Vorinstanz zutreffend aufgezeigt hat, entspricht es vielmehr der bundesgerichtlichen Praxis, dass nachgewiesene Einkünfte, welche als Entgelt für die Arbeit oder die Dienste einer bestimmten Person anfallen, vermutungsweise auch derselben Person steuerrechtlich zuzuordnen sind (Urteil 2C_941/2012 bzw. 2C_942/2012 vom 9. November 2013 E. 2.2 m.w.H., publ. in: ASA 82 375 und StR 69 [2014] 207). Insofern erscheint es folgerichtig, dass die von der Y.________ AG für die Tätigkeit des Pflichtigen getätigten Zahlungen diesem als Einkommen zugeordnet werden. Auch das Verhalten der Beteiligten selbst lässt dieses Vorgehen als sachgerecht erscheinen: Gemäss den für das Bundesgericht verbindlichen Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz (E. 1.5 hiervor) wurden die Verträge mit der Y.________ AG zwar formell von der X.________ GmbH und nicht von A.________ als Privatperson geschlossen. In der Folge nahm die Y.________ AG jedoch die Quellensteuerabzüge für den Pflichtigen vor und gab zwecks Anrechung auch ihre Arbeitgebernummer an. Als massgebend erscheint hier insbesondere auch die vorinstanzliche Feststellung, wonach die übrigen Vertragsverhältnisse, d.h. das Vertragsverhältnis zwischen dem Pflichtigen und der X.________ GmbH
sowie die Vertragsverhältnisse zwischen der Y.________ AG und den Einsatzbetrieben, von den Pflichtigen weder weiter substantiiert noch belegt wurden. Aus diesen Umständen hat das Verwaltungsgericht in zulässiger und nachvollziehbarer Weise geschlossen, dass die Y.________ AG jedenfalls in Steuerbelangen als Arbeitgeberin des Pflichtigen zu betrachten ist.

III. Staats- und Gemeindesteuern

6.
Die Rechtslage ist bei den Staats- und Gemeindesteuern im Wesentlichen identisch wie bei der direkten Bundessteuer (Art. 7 Abs. 1 i.V.m. Abs. 4 lit. b StHG sowie § 16 Abs. 1 und Abs. 3 i.V.m. § 17 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG/ZH]).

Aus diesen Gründen gelten die vorstehenden Erwägungen für die direkte Bundessteuer auch bei den Staats- und Gemeindesteuern, weshalb auf das bereits Ausgeführte verwiesen werden kann.

IV. Kosten

7.
Nach dem Ausgeführten ist die Beschwerde sowohl betreffend die direkte Bundessteuer als auch betreffend die Staats- und Gemeindesteuern als unbegründet abzuweisen.

Bei diesem Prozessausgang tragen die Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens unter solidarischer Haftbarkeit (Art. 66 Abs. 1 und Abs. 5 BGG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 1 und Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C_978/2014 und 2C_979/2014 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Staats- und Gemeindesteuern wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Kammer, sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. Mai 2015

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Zähndler

SR 273 Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess BZP Art. 24
¹	Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
²	Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:
^a	wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.
^b	wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.
³	Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 96 Ausländisches Recht - Mit der Beschwerde kann gerügt werden:
^a	ausländisches Recht sei nicht angewendet worden, wie es das schweizerische internationale Privatrecht vorschreibt;
^b	das nach dem schweizerischen internationalen Privatrecht massgebende ausländische Recht sei nicht richtig angewendet worden, sofern der Entscheid keine vermögensrechtliche Sache betrifft.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 99 - 1 Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
¹	Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur so weit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt.
²	Neue Begehren sind unzulässig.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17 - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
^1bis	Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keinen anderen geldwerten Vorteil im Sinne von Absatz 1 dar.25
²	Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers werden nach Artikel 38 besteuert.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 23 - Steuerbar sind auch:
^a	alle anderen Einkünfte, die an die Stelle des Einkommens aus Erwerbstätigkeit treten;
^b	einmalige oder wiederkehrende Zahlungen bei Tod sowie für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile;
^c	Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit;
^d	Entschädigungen für die Nichtausübung eines Rechtes;
^e	...
^f	Unterhaltsbeiträge, die ein Steuerpflichtiger bei Scheidung, gerichtlicher oder tatsächlicher Trennung für sich erhält, sowie Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält.

SR 823.11 Bundesgesetz vom 6. Oktober 1989 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (Arbeitsvermittlungsgesetz, AVG) - Arbeitsvermittlungsgesetz AVG Art. 41 Ausführungsbestimmungen - 1 Der Bundesrat erlässt nach Anhören der Kantone und der beteiligten Organisationen die Ausführungsbestimmungen.
¹	Der Bundesrat erlässt nach Anhören der Kantone und der beteiligten Organisationen die Ausführungsbestimmungen.
²	Die Kantone erlassen die Ausführungsbestimmungen für ihren Bereich.

SR 823.111 Verordnung vom 16. Januar 1991 über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (Arbeitsvermittlungsverordnung, AVV) - Arbeitsvermittlungsverordnung AVV Art. 26 Verleihtätigkeit - (Art. 12 Abs. 1 AVG)
¹	Als Verleiher gilt, wer einen Arbeitnehmer einem Einsatzbetrieb überlässt, indem er diesem wesentliche Weisungsbefugnisse gegenüber dem Arbeitnehmer abtritt.
²	Auf eine Verleihtätigkeit kann namentlich auch geschlossen werden, wenn:
^a	der Arbeitnehmer in persönlicher, organisatorischer, sachlicher und zeitlicher Hinsicht in die Arbeitsorganisation des Einsatzbetriebes eingebunden wird;
^b	der Arbeitnehmer die Arbeiten mit Werkzeugen, Material oder Geräten des Einsatzbetriebes ausführt;
^c	der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Schlechterfüllung des Vertrages trägt.19
³	Das Weiterverleihen von verliehenen Arbeitnehmern (Unter- oder Zwischenverleih) ist nicht gestattet. Gestattet ist jedoch das Weiterverleihen eines Arbeitnehmers an einen dritten Betrieb, wenn:
^a	der erste Betrieb für die Dauer des Einsatzes das Arbeitsverhältnis an den zweiten Betrieb abtritt, der zweite Betrieb Arbeitgeber wird, im Besitz einer Verleihbewilligung ist und den Arbeitnehmer dem dritten Betrieb überlässt; oder
^b	der erste Betrieb Arbeitgeber bleibt und mit dem dritten Betrieb einen Verleihvertrag abschliesst und der zweite Betrieb das Verleihverhältnis nur vermittelt.20
⁴	Arbeiten Betriebe in einer Arbeitsgemeinschaft zusammen und überlassen sie der Arbeitsgemeinschaft Arbeitnehmer, so liegt kein Personalverleih vor, es sei denn, es wird ein wesentliches Weisungsrecht abgetreten.21

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 7 Grundsatz - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten. Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung16, einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keine steuerbaren Einkünfte dar. Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.17 Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen.18 19
^1bis	Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196520 über die Verrechnungssteuer an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Vermögensertrag gilt in dem Jahr als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis des BG vom 13. Okt. 1965 über die Verrechnungssteuer).21
^1ter	Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie sind im Erlebensfall oder bei Rückkauf steuerbar, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei.22
²	Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung sind zu 40 Prozent steuerbar.23
³	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200624 (KAG) werden den Anlegern anteilsmässig zugerechnet; Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz sind nur steuerbar, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen.25
⁴	Steuerfrei sind nur:
^a	der Erlös aus Bezugsrechten, sofern die Vermögensrechte zum Privatvermögen gehören;
^b	Kapitalgewinne auf beweglichem Privatvermögen; vorbehalten bleibt Artikel 12 Absatz 2 Buchstaben a und d;
^c	Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^d	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Absatz 1ter bleibt vorbehalten;
^e	Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^f	Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^g	Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die vom geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten erhaltenen Unterhaltsbeiträge sowie die Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält;
^h	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^hbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten jährlichen Betrag für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
ⁱ	Zahlungen von Genugtuungssummen;
^k	Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
^l	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201730 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^lbis	die einzelnen Gewinne bis zu einem Betrag von 1 Million Franken oder zu einem nach kantonalem Recht bestimmten höheren Betrag aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^lter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^m	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die nach kantonalem Recht bestimmte Grenze nicht überschritten wird;
ⁿ	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202035 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.