· 32 Staatsrecht.

que les enfants lègitimes, tant que cette qualité ne leur a pas été
retirèe par la voie de l'action en désaveu, ne peuvent etre légitimés.

C'est en vain que la recourante soutient que la légitimation doit
aujourd'hui déployer ses effets, parce que la commune de Rougemont ne
l'a pas attaquée dans le délai de 3 mois fixe par l'art. 262 CCS. Cette
disposition permet aux intéressés de contester la validité d'une
légitimation, en faisant la preuve que les èpoux n'étaient pas les parents
naturels de l'enfant qu'ils ont légitimé. Ici au contraire il n'y a pas eu
de légitimation du tout puisqn'elle était juridiquement impossible vu la
qualité d'enfant légitime que, en l'absence de désaveu par son pére legal,
la recourante n'a jamais cessé de posséder. La prétendue légitimation
est inexistante, elle n'a été ni n'aurait pn etre insiscrite en Suisse,
et le fait que la Commune de Rougemont ne l'a pas attaquée dans un délai
determine n'a pu couvrir le vice radical dont elle est entaehée.

Le résultat auquel on arrive étansst ainsi le mème d' après le droit
suisse et d' après le droit franoais, il est inutile de rechercher lequel
de ces droits est applicable; il suffit de constater que, ni d'après l'un,
ni d'après l'autre, la recourante ne peut etre considérée comme fille
de Bertholet; elle n'a donc pas acquis le droit de cité de ce dernier
et la commune de Rougemont était par eonséquent fondée à refuser de lui
délivrer l'acte d'origine qu 'elle réclamait.

Le Tribunal fédéral pronunce : Le recours est rejeté.

... .. ...'-, .... .....sssi si

,......si._...............ssDoppelbesteuemng. N ° 6. 33

V. NIEDERLASSUNGSFREIHEIT

LIBERTÉ D'ÉTABLISSEMENT

Vgl. Nr. 4. Voir n° 4.

VI. DOPPELBESTEUERUNGDOUBLE IMPOSITION

6. erèt du 25 janvier 1923 dans la cause Banque fédéralo contre Council
d'Etat du canton de Neuchatel. Double imposition : mode de répartition
du bénéfice impo--

sable d'une banque entre les établissements qu'elle possède dans
différents cantons.

A. La Banque federale 3 Son siège à Zurich et des Comptoirs dans
plusieurs cantons, notamment dans le canton de Neuchatel (Comptoir de. La
Chaux-de-Fonds). Jusqu'en 1920 compi-is, le fise neuchàtelois & oaleulé
le bénéfice imposable dans le canton d'après la-proportion existant entre
le chiffre d'affaires total de la Banque et le chiffre des affaires du
Comptoir de La Chaux-deFonds. Pour 1921, il a abandonné ce systeme et
a determine les ressources imposahles d'après la proportion existant
entre la totalitè des facteurs de production de l'entreprise (capital
et traitements capitalisés) et les {acteurs de production opérant dans
le canton. Par arrété du 17 février 1922 le Conseil d'Etat du canton de
Neuchatel a donc établi les calculs suivants :

AS ASI 1923 3

34 . Staatsreeht.

Capital imposable de la Société (64 200 000 fr.) .ettraitcments (3 999
671 fr.) capitalisés à 5 % (79 993 000 fr.) = 144 193 000 fr.

Capital de la suceursale de La' Chaux de Fonds (4 327 000) et traitements
(302 000 fr.) capitalisés à 5 % (6 040000 fr.) = 10 367 000 fr.. seit
7,2 % pour La Chaux de-Fonds.

Le bénéfice net de la Banque ayant été en 1920 de 5 919 054 fr. plus les
impòts payés (1 091 192 fr.), moins le versement à la Caisse de pension
(700 000 fr.), soit 6310 246 fr., le Conseil d'Etat a opéré une reduction
de 10 % (631 246 fr.) en faveur du siège social et du solde de 5 679 000
fr. 'ainsi obtenu il a attribué le 7,2 % à La Chaux-de-Fonds, soit 408 888
fr. De cette somme il a déduit, conformément à la loi cantonale, le 4 %
du capital de 4 327 000 fr., soit 173 080 fr., et il 3 en définitive fixé
le chiffre des ressources imposables dans le canton a (408888 173 080)
235 808 fr.

La Banque federale a forme un recours de droit public contre cet arrèté,
en demandant que, sur la base du systeme de répartition préeédemment
suivi, les ressources imposables soient ramenées à 20 034 fr. Elle invoque
les art. 4 et 46 Const. féd., en se référant spécialement à l'art. 13 de
la loi neuchäteloise d'impòt de 1903 qui impose sur le produit net des
affaires traitées dans le canton les sociétés ayant leur siège hors du
canton, mais possédant une succursale dans le canton.

B. Le Juge délégué à l'instruction de la cause a ordonnée une expertise
sur la question de savoir quelle est, pour une maison de Banque ayant son
siege principal dans un canton et des succursales dans d'autres cantons,
la methode la plus Sure pour déterminer la proportion dans laquelle
ces divers établissements contribuent à la production du revenu annuel
net global. M. le Dr WEYEnMssANN, professeur de sciences commerciales
et d'économie politique à l'Universitè de Berne a été désigné comme
expert. Son rapport (reproduit in extenso dansDoppelbesteuerung N°
6. i 35

la Vierteljahresschrift für schweiz Abgaberecht III, p. 289 et suiv.) a
été communiqué aux deux parties. 11 y a lieu d'en extraire ee qui suit:

La proportion dans laquelle les divers établissements ont contrihué à la
production du bénéfice total de l'entroprise ne se laisse pas toujours
determiner direciemeni par la comparaison des résultats _de l'exploitation
de chacun des établissements. On en est donc souvent réduit à recourir à
'un critère "indirect de répartition. C'est ainsi notamment que, pour
les entreprises de fabrication on tient compte de l'importance relative
des facteurs de production (capitaux engagés et travail), parce qu'il
n'est pas possible d'établir un compte séparé de profits et pertes pour
chacun des étahlissements où s'accomplissent les différentes parties
de la fabrication. Mais ce procede ne saurait ètre recommandé quand
il s'agit d'entreprises commerciales et surtout de maisons de banque.
En effet, là il _n'existe pas de rapport d'une certaine constance entre
les facteurs de production envisagés et leur rendement économique et
en particulier les salaires payés ont avant tout le caractère de frais
généraux et leur quotité n'esten aucune facon en relation de causalité
avec le résultat de l'entreprise. Le systeme de répartition d'après le
Chiffre d'affaires est moins imparfait et peut ètre employé à l'égard
de certaines entreprises commerciales dont les hénéfices sont assez
rigoureusement proportionnels au chiffre des affaires traitées ,
mais, en matière de banques, ce rapport organique fait défaut et en
outre le chiffre d'affaires de tel établissement secondaire peut ètre
arbitrairement modifié au moyen de virements internes de credits. Bien
qu 'il fournisse en somme une base plus sure, le systeme de répartition
d'après le capital de dotation présente aussi ce dernier inconvénient et
d'ailleurs la quotité du capital de dotation est essentiellementsivariable
dès qu'il existe en abondance suffisante des capitaux étrangers auxquels
la banque peut avoir recours. Toutes ces, mé-

36 Staatsrecht.

thodes indirectes de répartition ont dane, à des sidegrés divers, de
graves défauts tandis qu'il existe un moyen direct et sùr de connaître
la part respective des divers établissements à la production du résultat
global, c'est de consulter les comptes de profits et pertes de chaque
établissement. En effet, chaque établissement secondaire est obligé de
tenir et, en Suisse, tient en fait des comptes séparés qui indiquent
d'une facon précise quel a été le résultat de son exploitation et
qui fournissent immédiatement la clef de solution du problème. Si per
exemple il résulte des comptes que le bénéfice de l'établissement A a
été de 500000 fr., celui de l'établissement Bde 750000 fr. et celui
de l'établissement C de 250 000 fr., tandis que l'établissement D a
beut-le par une perte de 500 000 fr., le bénéfice global de 1 000 000
fr. se répartira tout naturellement'entre A per un tiers, B par la
moitié et C par un sixième, la part de D étant égale à zero. Il n'y a
aucun risque que, par des artifiees de comptabilité, la banque diminue
le bénéfice de telle succursale établie dans un canton fortement imposè
au profit d'un autre établissement situé dans un canton moins imposé ;
en effet, aussi bien l'intérèt materie], vu le systeme des tantièmes,
que l'amour-propre naturel des directeurs et des employès supérieurs des
succursales s'opposent à des altérations semblables 'des écritures qui du
reste ne pourraient avoir lieu sans la complicité, fort cornpromettante
pour la banque, de nombreux employés. L'expert conclut donc que, pour
les banques, le mode le plus Simple et le plus sur de répartition du
bénéfice global est four-ni par les comptes de profits et pertes des
divers établissements composant l'entreprise.

Conside'mnt en droit :

L'art. 13.de la loi cantonale d'impòt invoqué par la recourante ne
fournit aucun element de solution. du problème de répartition qui se
pose en l'espèce. En effet, bien loin de prévoir une répartition du
bénéfice globalDoppelbesteuerung N° 6. 37 de Pentreprlse qui possède
une succursale dans le canton,

il considère isolément le bénéfice réalisé par cette suc--

cursale tandis que depuis longtemps le Tribunal fédéral a énoncé le
principe que chaque canton n'a le droit de prélever l'impòt que sur
une part proportionnelle du revenu total de l'entreprise. Quant à
l'application de ce principe, c'est-à-dire quant à la determination du
mode de calcul de la part proportionnelie imposable, c'est la première
fois que le Tribunal fédéral est appelé à s'en occuper à propos d'un
établissement de banque. On doit donc se demander si les systèmes
de répartition employés jusqu'ici à l'égard d'entreprises d'un genre
different (fabriques ou maisons de commerce; V. entre autres RO 36 I NW 2,
3 et 94) peuvent aussi ètre appliques aux banques ou si les conditions
particulières de leur exploitation ne justifient pas l'adoption d'un
autre système. Cette question trouve sa réponse détaillée et complète
dans le rapport d'expertise du professeur Weyermanu anquel l sukkit
de se referer. Ainsi que le fait observer l'expert, c'est seulement en
l'absence d'une methode directa Sure qu'il est légitime de recourir à
des méthodes indirectes de calcul de la part proportionnelles des divers
établissements dans la production du bénéfice total de l'entreprise. Or,
en ce qui concerne les banques, non seulement les méthodes indirectes
(ré-partition d'après l'importance des facteurs de production ou
du Chiffre d'affaires ou du capital de dotation) ne peuvent, pour les
raisons indiquées par l'expert, donner des résultats satisfaisants et il
est en effet manifeste que deux succursales de la meme banque disposant
des mémes {acteurs de production, du' meme capital de dotation et faisant
le meme chiffre d'affaires peuvent réaliser des bénéfices bien différents
et meme travailler l'une avec profits et l'autre à perte _mais eu outre
et surtout les comptes de profits et pertesqui sont

. dressés se'parément pour chacun des établissements

fournissent le moyen direct et sur de calculer la mesure

. 33 Staatsreeht.

en laquelle chacun a contribué au bénéfice net. total. C'est donc sur
ces comptes de profits et pertes qu'il eonvient de tabler. Il ne s'agit
d'ailleurs nullement d'en revenir au systeme consistant à considérer
isolément et à imposer pour lui-meme le résultat de I'exploitation
de chaque établissement. L'établissement continue à étre imposé sur
une quote part du bénéfice global de l'entreprise et les comptes de
profits et pertes servent simplement à determiner cette quote-part. La
difference peut n'etre pas sensible (sous réserve de ce qui sera dit ci
après au sujet de la part réservée au canton du siége central) lorsque
tous les établissements ont réalisé des bénéfices, mais elle se marque
nettement lorsque les comptes de l'un des établissements bouelent par
une perte. Cette perte réduisant le bénèfice global de l'entreprise,
elle se répartira entre les autres établissements dans la proportion
suivant laquelle ils ont contrihué à produire ce bénéfice (v. l'exemple
donné par l'expert).

En resume lè bénéfice de la recourante imposable dans le canton de
Neuchàtel ne doit etre calculé sur la hase-nisidu systeme de répartition
appliqué par le Conseil d'Etat,"ni de celui proposé par la recourante. Il
doit ètre determine ainsi qu'il a été dit ci-dessus d'après les résultats
de l'activité du Comptoir de la Chaux de Fonds en 1920 tels qu'ils sont
révélés par le compte de profits et pel-tes de cet établissement. Les
pièces produites ne permettant pas au Tribunal fédéral de fixer lui-méme
le chiffre de ce bénéfice, il appartiendra aux autorités neuchäteloises de
procederà une nouvelle taxation de la recourante dans le sens indiqué. Il
importa enfin d'observer que la réserve de 10 % en faveur du canton du
siege central (V. notamment RO 46 I N° 58) qui a été opel-ee dans l'arreté
attaqué se justifie également dans le système de répartition d'après les
résultats des comptes de profits et pertes et cela mème sisiles frais
généraux de l'administration centrale se trouvent répartis entre les
différents étahlissements; en effet il n'en reste pas

Doppelbesteuerung N ° 7 39

meins que par son activeté de direction et de contröle l'administration
centrale .contribue à la production du bénéfice de chacun des
établissements secondaires; la quote-part imposable dans ,le canton de
Neuchatel devra done de ee chef etre réduite de 10 %.

Le Tribunal fédéral pronunce :

Le recours est admis et l'arrèté du Conseil d'Etat du canton de Neuchätel
du 17 février 1922 est annulé dans le sens des considérants.

7. Urteil vom 2. Februar 1923 i. S. Rosenthal gegen Zürich,
Obemkurs-Kommisaion. Der Geschäftsgewinn des berufsmässigen
Liegenschaftenhandlers kann in seiner Gesammtheit, auch soweit er
aus dem Handel mit Liegenschaften in anderen 'Kantonen stammt, als
Erwerbseinkommen am Wohnsitze oder Geschäftssitze des Händlers der
Besteuerung unterworfen werden. Einfluss dieses Besteuerungsrechts des
Domizilkantons auf nach der Gesetzgebung des Liegenschafts-

kantons zu entrichtende Grundstückgewinn(Wertzuwuchs-) Steuern. '

A. Nach § 8 des zürcherischen Gesetzes betreffend die direkten Steuern
vom 25. November 1917 gelten als steuerpflichtig-es Einkommen die
gesamten Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus ErwerbStätigkeit,
Vermögensertrag oder andern Einnahmequellen, namentlich: 4. Einkünfte aus
dem Betriebe eines Geschäftes oder Gewerbes und aus der BeWirtschaftung
von Grundeigentum; 7. der Kapitalgewinn auf Ver-mögensobjekten,
insbesondere Grundstücken und Wertpapieren. § 11 Abs. 1 bestimmt:
Ausserhalb des Kantons wohnhafte Personen, welche im Kantonsgebiet
Liegenschaften besitzen .......... , haben hier den aus diesem
Grundeigentum resultierenden Ertrag nach